Bonus investimenti
Credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi da parte di imprese
PREMESSA
Nell’ambito degli interventi per il rilancio e lo sviluppo delle imprese, l’art. 18 del DL 24.6.2014 n. 91, in vigore dal 25.6.2014, ha introdotto una disposizione volta ad incentivare gli investimenti effettuati dalle imprese in beni strumentali nuovi, di importo unitario non inferiore a 10.000,00 euro, destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato. In particolare, i titolari di reddito d’impresa che, dal 25.6.2014 al 30.6.2015, acquistano nuovi beni classificati nella divisione 28 della Tabella ATECO 2007, possono fruire di un credito d’imposta pari al 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti realizzati nei cinque periodi d’imposta precedenti.
Con la circ. 19.2.2015 n. 5, l’Agenzia delle Entrate ha fornito i chiarimenti ufficiali relativi alla nuova misura agevolativa.
RICORDANDO CHE IL TERMINE ULTIMO PER EFFETTUARE GLI ACQUISTI DEI BENI STRUMENTALI OGGETTO DELL’AGEVOLAZIONE E’ IL PROSSIMO 30/06/2015, qui di seguito si riepiloga la disciplina del c.d. "bonus investimenti", alla luce dei recenti chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate.
AMBITO SOGGETTIVO (SOGGETTI BENEFICIARI DEL CREDITO D’IMPOSTA)
L’agevolazione spetta ai soggetti titolari di reddito d’impresa, a prescindere dal regime contabile o di determinazione del reddito adottato, compresi coloro che hanno iniziato l’attività:
- da meno di 5 anni alla data del 25.6.2014, anche se con durata dell’attività inferiore a 5 anni;
- dal 26.6.2014.
Sulla base dei chiarimenti forniti in passato con riferimento ad una disposizione analoga (c.d."Tremonti-ter"), sono ammessi a fruire dell’agevolazione:
· le persone fisiche esercenti attività commerciale ancorché gestita in forma di impresa familiare, comprese le aziende coniugali;
· le società in nome collettivo e in accomandita semplice;
· le società di armamento;
· le società di fatto che abbiano per oggetto l’esercizio di attività commerciale;
· le società consortili a rilevanza sia interna che esterna;
· le società per azioni;
· le società in accomandita per azioni;
· le società a responsabilità limitata;
· le società cooperative e di mutua assicurazione;
· gli enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust aventi ad oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale;
· gli enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust non aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di un’attività commerciale, limitatamente al reddito derivante dall’attività commerciale esercitata;
· le società, gli enti commerciali e le persone fisiche non residenti nel territorio dello Stato, relativamente alle stabili organizzazioni situate nel territorio stesso.
ATTIVITÀ A RISCHIO INCIDENTI
I titolari di attività industriali a rischio di rilevanti incidenti sul lavoro connessi con determinate sostanze pericolose ex DLgs. 334/99 (modificato dal DLgs. 238/2005), possono fruire dell’agevolazione solo se è documentato l’adempimento degli obblighi e delle prescrizioni previste. In particolare, ai sensi del DLgs. 334/99, al fine di evitare incidenti rilevanti, ossia emissioni, incendi o esplosioni di grande entità, i gestori degli stabilimenti industriali devono:
· presentare a Regione e prefetto una relazione sul processo produttivo, sulle sostanze pericolose adoperate, sulla valutazione effettuata circa i rischi di incidenti rilevanti, sulle misure di sicurezza predisposte, nonché sul tipo di informazione, addestramento ed equipaggiamento fornito ai dipendenti;
· realizzare un piano di emergenza interno, un rapporto di sicurezza, nonché fornire tutti gli elementi utili alle autorità competenti per elaborare un piano di emergenza esterno;
· redigere un documento che definisca la politica di prevenzione degli incidenti rilevanti e un programma di attuazione del sistema di gestione della sicurezza.
Peraltro, sono previsti alcuni adempimenti anche per i soggetti che esercitano attività potenzialmente rischiose, ma meno dannose (in cui sono presenti soglie critiche inferiori a quelle indicate nell’Allegato I al DLgs. 334/99), i quali devono, tra l’altro, individuare i rischi di incidenti rilevanti, integrando il documento di valutazione, nonché adottare idonee misure di sicurezza e formare ed equipaggiare il personale.
SOGGETTI ESCLUSI
Sono esclusi dall’agevolazione i soggetti titolari di reddito di lavoro autonomo (professionisti e artisti).
Sono altresì esclusi dall’ambito applicativo del beneficio:
- le persone fisiche e le società semplici esercenti attività agricola entro i limiti previsti dall’art. 32 del TUIR;
- gli enti non commerciali, se non titolari di reddito d’impresa.
SPESE AGEVOLABILI
Il beneficio in esame è riconosciuto per gli investimenti:
Ü di importo superiore a € 10.000
la norma prevede che "il credito di imposta non spetta per gli investimenti di importo unitario inferiore a 10.000 euro"; la circolare dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito che "l’ammontare minimo pari a 10.000 euro debba essere verificato in relazione a ciascun progetto di investimento effettuato dall’imprenditore in beni strumentali compresi nella divisione 28 della tabella ATECO e non ai singoli beni che lo compongono
Ü effettuati dal 25.6.2014 al 30.6.2015;
Ü in beni nuovi strumentali compresi nella divisione 28 della tabella Ateco 2007 ossia:
MACCHINE DI IMPIEGO GENERALE
Motori a combustione interna (esclusi i motori destinati ai mezzi di trasporto su strada e ad aeromobili)
Pistoni, fasce elastiche, carburatori e parti simili motori a combustione interna
Turbine e turboalternatori (incluse parti e accessori)
Apparecchiature fluidodinamiche
Altre pompe e compressori
Altri rubinetti e valvole
Organi di trasmissione (esclusi quelli idraulici e quelli per autoveicoli, aeromobili e motocicli)
Cuscinetti a sfere
ALTRE MACCHINE DI IMPIEGO GENERALE
Forni, fornaci e bruciatori
Caldaie per riscaldamento
Altri sistemi per riscaldamento
Ascensori, montacarichi e scale mobili
Gru, argani, verricelli a mano e a motore, carrelli trasbordatori, carrelli elevatori e piattaforme girevoli
Carriole
Altre macchine e apparecchi di sollevamento e movimentazione
Cartucce toner
Macchine ed altre attrezzature per ufficio (esclusi computer e periferiche)
Utensili portatili a motore
Attrezzature di uso non domestico per la refrigerazione e la ventilazione; di condizionatori domestici fissi
Bilance e di macchine automatiche per la vendita e la distribuzione (incluse parti staccate e accessori)
Macchine e apparecchi per le industrie chimiche, petrolchimiche e petrolifere (incluse parti e accessori)
Macchine automatiche per la dosatura, la confezione e per l'imballaggio (incluse parti e accessori)
Apparecchi per depurare e filtrare liquidi e gas per uso non domestico
Macchine per la pulizia (incluse le lavastoviglie) per uso non domestico
Livelle, metri doppi a nastro e utensili simili, strumenti di precisione per meccanica (esclusi quelli ottici)
Altro materiale meccanico e di altre macchine di impiego generale nca
MACCHINE PER L’AGRICOLTURA E LA SILVICOLTURA
Trattori agricoli
Altre macchine per l'agricoltura, la silvicoltura e la zootecnia
MACCHINE PER LA FORMATURA DEI METALLI E DI ALTRE MACCHINE UTENSILI
Macchine utensili per la formatura dei metalli (incluse parti e accessori ed escluse le parti intercambiabili)
Macchine per la galvanostegia
Altre macchine utensili (incluse parti e accessori) nca
ALTRE MACCHINE PER IMPIEGHI SPECIALI
Macchine per la metallurgia (incluse parti e accessori)
Macchine per il trasporto a cassone ribaltabile per impiego specifico in miniere, cave e cantieri
Altre macchine da miniera, cava e cantiere (incluse parti e accessori)
Macchine per l'industria alimentare, delle bevande e del tabacco (incluse parti e accessori)
Macchine tessili, di macchine e di impianti per il trattamento ausiliario dei tessili, di macchine per cucire e per maglieria (incluse parti e accessori)
Macchine e apparecchi per l'industria delle pelli, del cuoio e delle calzature (incluse parti e accessori)
Apparecchiature e di macchine per lavanderie e stirerie (incluse parti e accessori)
Macchine per l'industria della carta e del cartone (incluse parti e accessori)
Macchine per l'industria delle materie plastiche e della gomma (incluse parti e accessori)
Macchine per la stampa e la legatoria (incluse parti e accessori)
Robot industriali per usi molteplici (incluse parti e accessori)
Apparecchi per istituti di bellezza e centri di benessere
Apparecchiature per il lancio di aeromobili, catapulte per portaerei e apparecchiature simili
Giostre, altalene ed altre attrezzature per parchi di divertimento
Apparecchiature per l'allineamento e il bilanciamento delle ruote; altre apparecchiature per il bilanciamento
Altre macchine ed attrezzature per impieghi speciali nca (incluse parti e accessori)
BENI ESCLUSI
Non sono agevolabili tutti i beni non richiamati dalla suddetta divisione 28 (e sono esclusi anche taluni beni ancorché rientranti nella divisione 28, come precisato nel successivo paragrafo inerente il requisito della strumentalità).
Stante l’elencazione puntuale, non sono oggetto dell’incentivo fiscale, tra gli altri:
· gli immobili strumentali per natura;
· le autovetture, gli autocarri, gli autobus e autoveicoli in genere (perché non compresi nella divisone 28 della tabella Ateco 2007 in quanto rientranti nella divisione 29);
Le note illustrative dell’Istat precisano che è esclusa dalla divisione 28 "la fabbricazione di prodotti in metallo per usi generali (divisione 25), apparecchi di controllo associati, strumenti computerizzati, strumenti di misurazione, apparati di distribuzione e controllo dell’energia elettrica (divisioni 26 e 27) e veicoli a motore per uso generico (divisioni 29 e 30)".
REQUISITO DELLA STRUMENTALITA’
I beni oggetto di investimento devono caratterizzarsi per il requisito della "strumentalità" rispetto all’attività esercitata dall’impresa beneficiaria del credito d’imposta.
I beni, conseguentemente, devono essere di uso durevole ed atti ad essere impiegati come strumenti di produzione all’interno del processo produttivo dell’impresa.
Sono pertanto esclusi i beni autonomamente destinati alla vendita (cd. beni merce), come pure quelli trasformati o assemblati per l’ottenimento di prodotti destinati alla vendita.
Sono esclusi, inoltre, i materiali di consumo, ancorché rientranti nella divisione 28 (ad esempio, i toner classificati con il codice 28.23.01 "Fabbricazione di cartucce e toner").
REQUISITO DELLA NOVITÀ
La norma prevede che gli investimenti debbano riguardare beni strumentali "nuovi", di conseguenza, restano esclusi gli investimenti aventi ad oggetto beni usati, ossia beni a qualunque titolo già utilizzati.
BENI ACQUISTATI PRESSO SOGGETTI DIVERSI DAL PRODUTTORE
Il requisito della novità sussiste:
Ü nel caso in cui il bene sia acquistato presso il produttore o presso il rivenditore;
Ü nel caso in cui il bene sia acquistato presso un soggetto diverso dal produttore e dal rivenditore, purché non sia già stato utilizzato né da parte del cedente né da alcun altro soggetto.
BENI ESPOSTI IN SHOW ROOM
Sono agevolabili gli acquisti di macchinari, nuovi di fabbrica, esposti nello show room e utilizzati dal rivenditore ai soli fini dimostrativi e pertanto mai entrati in funzione, in quanto l’esclusivo utilizzo del bene da parte del rivenditore ai soli fini dimostrativi non fa perdere al bene il requisito della novità.
UTILIZZO DI BENI USATI NELLA REALIZZAZIONE DEGLI INVESTIMENTI
Per quanto concerne i beni complessi alla cui realizzazione abbiano concorso beni usati:
· nel caso in cui siano realizzati in economia, il requisito della novità sussiste in relazione all’intero bene purché il costo del bene usato non sia prevalente rispetto al costo complessivamente sostenuto;
· nel caso in cui siano acquistati presso terzi, il cedente dovrà attestare che l’impiego del bene usato non è di ammontare prevalente rispetto al costo complessivo.
I beni oggetto di investimento devono essere "destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato".
Pertanto, per espressa previsione normativa, condizione necessaria perché l’investimento sia agevolabile è che i beni siano destinati a strutture aziendali situate nel territorio nazionale.
MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL’INVESTIMENTO
Sono agevolabili gli investimenti effettuati mediante:
• acquisto;
• leasing;
• appalto.
Al fine di individuare l'esatto momento in cui l'investimento si considera realizzato occorre fare riferimento alle diverse modalità con cui gli investimenti possono essere effettuati e applicare gli specifici criteri stabili dalla normativa.
Pertanto:
- le spese di acquisizione di beni mobili si considerano sostenute alla data della consegna o della spedizione ovvero, se successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale;
- in merito al contratto di leasing, l'agevolazione spetta unicamente all'utilizzatore con riferimento al periodo d'imposta nel corso del quale il bene è consegnato, ossia entra nella disponibilità del locatario;
- nell'ipotesi di investimenti effettuati mediante contratti di appalto, i costi si considerano sostenuti alla data di ultimazione della prestazione oppure, in caso di stati di avanzamento dei lavori, alla data in cui l'opera o la porzione d'opera viene verificata e accettata dal committente;
- per le prestazioni di servizi, si deve fare riferimento alla data in cui le prestazioni si considerano ultimate;
PERIODO DI RIFERIMENTO DEGLI INVESTIMENTI
L’incentivo fiscale riguarda gli investimenti effettuati dal 25.6.2014 al 30.6.2015.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, il beneficio matura, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, in due periodi d’imposta:
• 2014, con riferimento agli investimenti realizzati nel periodo 25.6.2014 - 31.12.2014;
• 2015, con riferimento agli investimenti realizzati nel periodo 1.1.2015 - 30.6.2015.
Al fine di individuare il momento di effettuazione dell’investimento, occorre fare riferimento:
• per l’acquisto dei beni mobili, alla data di consegna o spedizione dei beni ovvero, se suc-cessiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale;
• per le prestazioni di servizi, alla data in cui le prestazioni si considerano ultimate;
• per gli investimenti mediante appalto, alla data di ultimazione della prestazione oppure alla data di accettazione dello stato di avanzamento dei lavori da parte del committente;
• per gli investimenti mediante leasing, alla data in cui il bene è consegnato.
DETERMINAZIONE DELL’AGEVOLAZIONE
L’agevolazione in esame si concretizza in un credito d’imposta pari al 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti in beni strumentali realizzati nei 5 periodi d’imposta precedenti, con facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato maggiore.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, la suddetta media deve essere quindi calcolata con riferimento al quinquennio:
• 2009-2013, per gli investimenti 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014);
• 2010-2014, per gli investimenti 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015).
Considerando la possibilità di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato maggiore, il divisore della sommatoria degli investimenti è pari a 4 e non a 5.
Il credito spetta con riguardo al valore complessivo degli investimenti realizzati in ciascun periodo d'imposta.
Il credito d’imposta è ripartito in 3 quote annuali di pari importo la prima delle quali utilizzabile a decorrere dall’1.1 del secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento (ad esempio, per gli investimenti 2014, dall’1.1.2016).
IRRILEVANZA DEI DISINVESTIMENTI
Le disposizioni normative dell’agevolazione non prevedono che il valore degli investimenti sia assunto al netto delle cessioni di beni strumentali effettuate nel medesimo periodo d’imposta. Pertanto, si ritiene che gli investimenti agevolati dovrebbero essere assunti al lordo di eventuali cessioni effettuate nel periodo d’imposta agevolato. Sul punto è, tuttavia, auspicabile un chiarimento ufficiale.
SOGGETTI CHE HANNO INIZIATO L’ATTIVITÀ DA MENO DI 5 ANNI
Per le imprese in attività al 25.6.2014 (data di entrata in vigore del DL 91/2014) che hanno iniziato l’attività da meno di cinque anni, la media aritmetica degli investimenti agevolabili che rileva ai fini del beneficio fiscale è quella risultante dagli investimenti realizzati in tutti i periodi d’imposta precedenti al 2014 (o al 2015), con la facoltà di escludere, anche in questo caso, il valore più alto.
IMPRESE DI NUOVA COSTITUZIONE
Il credito d’imposta spetta anche ai soggetti costituiti dopo il 25.6.2014 (data di entrata in vigore del DL 91/2014), i quali beneficiano dell’agevolazione in relazione al valore complessivo degli investimenti realizzati in ciascun periodo d’imposta.
MODALITA’ DI UTILIZZO DEL CREDITO D’IMPOSTA E SUO REGIME FISCALE
Il credito è utilizzabile esclusivamente in compensazione tramite il mod. F24. Inoltre:
· non è tassato ai fini IRPEF/IRES (comprese le relative addizionali regionali e comunali) e non concorre alla formazione del valore della produzione IRAP;
· va indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di riconoscimento e nelle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d'imposta successivi nei quali lo stesso è utilizzato:
· è ripartito in tre quote annuali di pari importo;
· non rileva ai fini della determinazione della quota di interessi passivi deducibile dal reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 61 del TUIR;
· non rileva ai fini della determinazione della quota di spese e altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, deducibile dal reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 109 co. 5 del TUIR.
ACCESSO AUTOMATICO ALL’AGEVOLAZIONE
Il beneficio fiscale in esame non è sottoposto ad alcuna procedura di autorizzazione preventiva.
DECORRENZA DELL’UTILIZZO
La prima quota del credito d’imposta è utilizzabile a decorrere dal 1° gennaio del secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate:
• in caso di investimenti effettuati nel 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014), la prima quota è utiliz-zabile dall’1.1.2016;
• in caso di investimenti effettuati nel 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015), la prima quota è utilizzabile dall’1.1.2017.
L’Agenzia delle Entrate ha, inoltre, precisato che la seconda e la terza quota sono utilizzabili a decorrere dal 1° gennaio, rispettivamente, del terzo e del quarto periodo d’imposta successivo a quello in cui l’investimento è stato effettuato. Pertanto:
• in caso di investimenti 2014, la seconda quota è utilizzabile dall’1.1.2017 e la terza dal-l’1.1.2018;
• in caso di investimenti 2015, la seconda quota è utilizzabile dall’1.1.2018 e la terza dal-l’1.1.2019.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, in caso di mancato utilizzo in tutto o in parte di tale im-porto nei predetti limiti (per incapienza), l’ammontare residuo potrà essere utilizzato:
• già nel successivo periodo d’imposta, secondo le modalità proprie del credito;
• andando, così, a sommarsi alla quota fruibile in quel periodo d’imposta.
CAUSE DI DECADENZA E REVOCA DELL’AGEVOLAZIONE
Il bonus viene revocato in caso di:
Ü cessione a terzi o destinazione dei beni agevolati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa prima del secondo periodo d’imposta successivo all’acquisto
come chiarito dall’Agenzia delle Entrate:
• i beni acquistati nel 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014) devono essere conservati nel patrimonio dell’impresa
fino al 31.12.2015;
• i beni acquistati nel 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015) devono essere conservati nel patrimonio dell’impresa
fino al 31.12.2016.
Ü trasferimento dei beni agevolati, entro il 31.12 del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, in strutture produttive fuori del territorio italiano, anche se appartenenti al beneficiario dell’agevolazione,
pertanto
n in caso di acquisto del bene nel periodo d’imposta 2014, con indicazione del relativo credito d’imposta in UNICO 2015 (termine di presentazione 30.9.2015), la causa di revoca opera se il bene viene trasferito fuori dal territorio dello Stato entro il 31.12.2019;
n in caso di investimenti effettuati nel 2015, per i quali l’importo del relativo credito d’imposta viene indicato in UNICO 2016 (termine di presentazione 30.9.2016), la causa di revoca opera se il trasferimento fuori dal territorio dello Stato avviene entro il 31.12.2020.
IN CASO DI INDEBITA FRUIZIONE IL CREDITO:
- va restituito entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodo d’imposta in cui si è verificata la decadenza;
- è recuperato dall’Agenzia delle Entrate maggiorato di interessi e sanzioni.
Atti irrilevanti ai fini della revoca
La revoca non opera in caso di:
- furto del bene oggetto dell’agevolazione (comprovato dalla denuncia alle autorità competenti), trattandosi di un accadimento non dipendente dalla volontà del beneficiario;
- operazione di lease-back, posto che la cessione del bene oggetto di investimento alla società di leasing non pregiudica in alcun modo la permanenza dell’investimento presso l’impresa utilizzatrice.
CUMULABILITÀ CON ALTRE AGEVOLAZIONI
La recente circolare dell’Agenzia delle Entrate prevede
"In merito alla cumulabilità del credito di imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi con altre misure agevolative, si fa presente che l'articolo 18 del decreto-legge n. 91 del 2014 (così come in precedenza l’articolo 5 del decreto-legge n. 78 del 2009 relativo alla detassazione degli investimenti in macchinari) non reca alcuna specifica previsione finalizzata a disciplinare tale aspetto; l’agevolazione fiscale deve, pertanto, ritenersi fruibile anche in presenza di altre misure di favore, salvo che le norme disciplinanti le altre misure non dispongano diversamente."
Ciò sta a significare che, sebbene la norma non ne faccia espresso riferimento, il credito d’imposta per gli investimenti in nuovi macchinari ed apparecchiature è cumulabile con altre agevolazioni fiscali, salvo quanto previsto dalle specifiche norme disciplinanti gli altri benefici.
Ad esempio, l’agevolazione in esame dovrebbe essere cumulabile con:
• l’aiuto alla crescita economica (ACE) di cui all’art. 1 del DL 201/2011;
• la c.d. "Nuova Sabatini" di cui all’art. 2 del DL 69/2013, nel rispetto dei limiti previsti dal
DM 27.11.2013;
• il credito d’imposta per l’attività di ricerca e sviluppo di cui all’art. 3 del DL 145/2013;
• il credito d’imposta per la ristrutturazione degli alberghi di cui all’art. 10 del DL 83/2014.
Il credito d’imposta per i nuovi investimenti non è, invece, cumulabile con la detrazione IRPEF/IRES del 55%-65% per le spese di riqualificazione energetica (art. 1 co. 344 - 345 della L. 296/2006 e successive modifiche ed integrazioni).
Nell’ambito degli interventi per il rilancio e lo sviluppo delle imprese, l’art. 18 del DL 24.6.2014 n. 91, in vigore dal 25.6.2014, ha introdotto una disposizione volta ad incentivare gli investimenti effettuati dalle imprese in beni strumentali nuovi, di importo unitario non inferiore a 10.000,00 euro, destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato. In particolare, i titolari di reddito d’impresa che, dal 25.6.2014 al 30.6.2015, acquistano nuovi beni classificati nella divisione 28 della Tabella ATECO 2007, possono fruire di un credito d’imposta pari al 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti realizzati nei cinque periodi d’imposta precedenti.
Con la circ. 19.2.2015 n. 5, l’Agenzia delle Entrate ha fornito i chiarimenti ufficiali relativi alla nuova misura agevolativa.
RICORDANDO CHE IL TERMINE ULTIMO PER EFFETTUARE GLI ACQUISTI DEI BENI STRUMENTALI OGGETTO DELL’AGEVOLAZIONE E’ IL PROSSIMO 30/06/2015, qui di seguito si riepiloga la disciplina del c.d. "bonus investimenti", alla luce dei recenti chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate.
AMBITO SOGGETTIVO (SOGGETTI BENEFICIARI DEL CREDITO D’IMPOSTA)
L’agevolazione spetta ai soggetti titolari di reddito d’impresa, a prescindere dal regime contabile o di determinazione del reddito adottato, compresi coloro che hanno iniziato l’attività:
- da meno di 5 anni alla data del 25.6.2014, anche se con durata dell’attività inferiore a 5 anni;
- dal 26.6.2014.
Sulla base dei chiarimenti forniti in passato con riferimento ad una disposizione analoga (c.d."Tremonti-ter"), sono ammessi a fruire dell’agevolazione:
· le persone fisiche esercenti attività commerciale ancorché gestita in forma di impresa familiare, comprese le aziende coniugali;
· le società in nome collettivo e in accomandita semplice;
· le società di armamento;
· le società di fatto che abbiano per oggetto l’esercizio di attività commerciale;
· le società consortili a rilevanza sia interna che esterna;
· le società per azioni;
· le società in accomandita per azioni;
· le società a responsabilità limitata;
· le società cooperative e di mutua assicurazione;
· gli enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust aventi ad oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale;
· gli enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust non aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di un’attività commerciale, limitatamente al reddito derivante dall’attività commerciale esercitata;
· le società, gli enti commerciali e le persone fisiche non residenti nel territorio dello Stato, relativamente alle stabili organizzazioni situate nel territorio stesso.
ATTIVITÀ A RISCHIO INCIDENTI
I titolari di attività industriali a rischio di rilevanti incidenti sul lavoro connessi con determinate sostanze pericolose ex DLgs. 334/99 (modificato dal DLgs. 238/2005), possono fruire dell’agevolazione solo se è documentato l’adempimento degli obblighi e delle prescrizioni previste. In particolare, ai sensi del DLgs. 334/99, al fine di evitare incidenti rilevanti, ossia emissioni, incendi o esplosioni di grande entità, i gestori degli stabilimenti industriali devono:
· presentare a Regione e prefetto una relazione sul processo produttivo, sulle sostanze pericolose adoperate, sulla valutazione effettuata circa i rischi di incidenti rilevanti, sulle misure di sicurezza predisposte, nonché sul tipo di informazione, addestramento ed equipaggiamento fornito ai dipendenti;
· realizzare un piano di emergenza interno, un rapporto di sicurezza, nonché fornire tutti gli elementi utili alle autorità competenti per elaborare un piano di emergenza esterno;
· redigere un documento che definisca la politica di prevenzione degli incidenti rilevanti e un programma di attuazione del sistema di gestione della sicurezza.
Peraltro, sono previsti alcuni adempimenti anche per i soggetti che esercitano attività potenzialmente rischiose, ma meno dannose (in cui sono presenti soglie critiche inferiori a quelle indicate nell’Allegato I al DLgs. 334/99), i quali devono, tra l’altro, individuare i rischi di incidenti rilevanti, integrando il documento di valutazione, nonché adottare idonee misure di sicurezza e formare ed equipaggiare il personale.
SOGGETTI ESCLUSI
Sono esclusi dall’agevolazione i soggetti titolari di reddito di lavoro autonomo (professionisti e artisti).
Sono altresì esclusi dall’ambito applicativo del beneficio:
- le persone fisiche e le società semplici esercenti attività agricola entro i limiti previsti dall’art. 32 del TUIR;
- gli enti non commerciali, se non titolari di reddito d’impresa.
SPESE AGEVOLABILI
Il beneficio in esame è riconosciuto per gli investimenti:
Ü di importo superiore a € 10.000
la norma prevede che "il credito di imposta non spetta per gli investimenti di importo unitario inferiore a 10.000 euro"; la circolare dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito che "l’ammontare minimo pari a 10.000 euro debba essere verificato in relazione a ciascun progetto di investimento effettuato dall’imprenditore in beni strumentali compresi nella divisione 28 della tabella ATECO e non ai singoli beni che lo compongono
Ü effettuati dal 25.6.2014 al 30.6.2015;
Ü in beni nuovi strumentali compresi nella divisione 28 della tabella Ateco 2007 ossia:
MACCHINE DI IMPIEGO GENERALE
Motori a combustione interna (esclusi i motori destinati ai mezzi di trasporto su strada e ad aeromobili)
Pistoni, fasce elastiche, carburatori e parti simili motori a combustione interna
Turbine e turboalternatori (incluse parti e accessori)
Apparecchiature fluidodinamiche
Altre pompe e compressori
Altri rubinetti e valvole
Organi di trasmissione (esclusi quelli idraulici e quelli per autoveicoli, aeromobili e motocicli)
Cuscinetti a sfere
ALTRE MACCHINE DI IMPIEGO GENERALE
Forni, fornaci e bruciatori
Caldaie per riscaldamento
Altri sistemi per riscaldamento
Ascensori, montacarichi e scale mobili
Gru, argani, verricelli a mano e a motore, carrelli trasbordatori, carrelli elevatori e piattaforme girevoli
Carriole
Altre macchine e apparecchi di sollevamento e movimentazione
Cartucce toner
Macchine ed altre attrezzature per ufficio (esclusi computer e periferiche)
Utensili portatili a motore
Attrezzature di uso non domestico per la refrigerazione e la ventilazione; di condizionatori domestici fissi
Bilance e di macchine automatiche per la vendita e la distribuzione (incluse parti staccate e accessori)
Macchine e apparecchi per le industrie chimiche, petrolchimiche e petrolifere (incluse parti e accessori)
Macchine automatiche per la dosatura, la confezione e per l'imballaggio (incluse parti e accessori)
Apparecchi per depurare e filtrare liquidi e gas per uso non domestico
Macchine per la pulizia (incluse le lavastoviglie) per uso non domestico
Livelle, metri doppi a nastro e utensili simili, strumenti di precisione per meccanica (esclusi quelli ottici)
Altro materiale meccanico e di altre macchine di impiego generale nca
MACCHINE PER L’AGRICOLTURA E LA SILVICOLTURA
Trattori agricoli
Altre macchine per l'agricoltura, la silvicoltura e la zootecnia
MACCHINE PER LA FORMATURA DEI METALLI E DI ALTRE MACCHINE UTENSILI
Macchine utensili per la formatura dei metalli (incluse parti e accessori ed escluse le parti intercambiabili)
Macchine per la galvanostegia
Altre macchine utensili (incluse parti e accessori) nca
ALTRE MACCHINE PER IMPIEGHI SPECIALI
Macchine per la metallurgia (incluse parti e accessori)
Macchine per il trasporto a cassone ribaltabile per impiego specifico in miniere, cave e cantieri
Altre macchine da miniera, cava e cantiere (incluse parti e accessori)
Macchine per l'industria alimentare, delle bevande e del tabacco (incluse parti e accessori)
Macchine tessili, di macchine e di impianti per il trattamento ausiliario dei tessili, di macchine per cucire e per maglieria (incluse parti e accessori)
Macchine e apparecchi per l'industria delle pelli, del cuoio e delle calzature (incluse parti e accessori)
Apparecchiature e di macchine per lavanderie e stirerie (incluse parti e accessori)
Macchine per l'industria della carta e del cartone (incluse parti e accessori)
Macchine per l'industria delle materie plastiche e della gomma (incluse parti e accessori)
Macchine per la stampa e la legatoria (incluse parti e accessori)
Robot industriali per usi molteplici (incluse parti e accessori)
Apparecchi per istituti di bellezza e centri di benessere
Apparecchiature per il lancio di aeromobili, catapulte per portaerei e apparecchiature simili
Giostre, altalene ed altre attrezzature per parchi di divertimento
Apparecchiature per l'allineamento e il bilanciamento delle ruote; altre apparecchiature per il bilanciamento
Altre macchine ed attrezzature per impieghi speciali nca (incluse parti e accessori)
BENI ESCLUSI
Non sono agevolabili tutti i beni non richiamati dalla suddetta divisione 28 (e sono esclusi anche taluni beni ancorché rientranti nella divisione 28, come precisato nel successivo paragrafo inerente il requisito della strumentalità).
Stante l’elencazione puntuale, non sono oggetto dell’incentivo fiscale, tra gli altri:
· gli immobili strumentali per natura;
· le autovetture, gli autocarri, gli autobus e autoveicoli in genere (perché non compresi nella divisone 28 della tabella Ateco 2007 in quanto rientranti nella divisione 29);
Le note illustrative dell’Istat precisano che è esclusa dalla divisione 28 "la fabbricazione di prodotti in metallo per usi generali (divisione 25), apparecchi di controllo associati, strumenti computerizzati, strumenti di misurazione, apparati di distribuzione e controllo dell’energia elettrica (divisioni 26 e 27) e veicoli a motore per uso generico (divisioni 29 e 30)".
REQUISITO DELLA STRUMENTALITA’
I beni oggetto di investimento devono caratterizzarsi per il requisito della "strumentalità" rispetto all’attività esercitata dall’impresa beneficiaria del credito d’imposta.
I beni, conseguentemente, devono essere di uso durevole ed atti ad essere impiegati come strumenti di produzione all’interno del processo produttivo dell’impresa.
Sono pertanto esclusi i beni autonomamente destinati alla vendita (cd. beni merce), come pure quelli trasformati o assemblati per l’ottenimento di prodotti destinati alla vendita.
Sono esclusi, inoltre, i materiali di consumo, ancorché rientranti nella divisione 28 (ad esempio, i toner classificati con il codice 28.23.01 "Fabbricazione di cartucce e toner").
REQUISITO DELLA NOVITÀ
La norma prevede che gli investimenti debbano riguardare beni strumentali "nuovi", di conseguenza, restano esclusi gli investimenti aventi ad oggetto beni usati, ossia beni a qualunque titolo già utilizzati.
BENI ACQUISTATI PRESSO SOGGETTI DIVERSI DAL PRODUTTORE
Il requisito della novità sussiste:
Ü nel caso in cui il bene sia acquistato presso il produttore o presso il rivenditore;
Ü nel caso in cui il bene sia acquistato presso un soggetto diverso dal produttore e dal rivenditore, purché non sia già stato utilizzato né da parte del cedente né da alcun altro soggetto.
BENI ESPOSTI IN SHOW ROOM
Sono agevolabili gli acquisti di macchinari, nuovi di fabbrica, esposti nello show room e utilizzati dal rivenditore ai soli fini dimostrativi e pertanto mai entrati in funzione, in quanto l’esclusivo utilizzo del bene da parte del rivenditore ai soli fini dimostrativi non fa perdere al bene il requisito della novità.
UTILIZZO DI BENI USATI NELLA REALIZZAZIONE DEGLI INVESTIMENTI
Per quanto concerne i beni complessi alla cui realizzazione abbiano concorso beni usati:
· nel caso in cui siano realizzati in economia, il requisito della novità sussiste in relazione all’intero bene purché il costo del bene usato non sia prevalente rispetto al costo complessivamente sostenuto;
· nel caso in cui siano acquistati presso terzi, il cedente dovrà attestare che l’impiego del bene usato non è di ammontare prevalente rispetto al costo complessivo.
I beni oggetto di investimento devono essere "destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato".
Pertanto, per espressa previsione normativa, condizione necessaria perché l’investimento sia agevolabile è che i beni siano destinati a strutture aziendali situate nel territorio nazionale.
MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL’INVESTIMENTO
Sono agevolabili gli investimenti effettuati mediante:
• acquisto;
• leasing;
• appalto.
Al fine di individuare l'esatto momento in cui l'investimento si considera realizzato occorre fare riferimento alle diverse modalità con cui gli investimenti possono essere effettuati e applicare gli specifici criteri stabili dalla normativa.
Pertanto:
- le spese di acquisizione di beni mobili si considerano sostenute alla data della consegna o della spedizione ovvero, se successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale;
- in merito al contratto di leasing, l'agevolazione spetta unicamente all'utilizzatore con riferimento al periodo d'imposta nel corso del quale il bene è consegnato, ossia entra nella disponibilità del locatario;
- nell'ipotesi di investimenti effettuati mediante contratti di appalto, i costi si considerano sostenuti alla data di ultimazione della prestazione oppure, in caso di stati di avanzamento dei lavori, alla data in cui l'opera o la porzione d'opera viene verificata e accettata dal committente;
- per le prestazioni di servizi, si deve fare riferimento alla data in cui le prestazioni si considerano ultimate;
PERIODO DI RIFERIMENTO DEGLI INVESTIMENTI
L’incentivo fiscale riguarda gli investimenti effettuati dal 25.6.2014 al 30.6.2015.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, il beneficio matura, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, in due periodi d’imposta:
• 2014, con riferimento agli investimenti realizzati nel periodo 25.6.2014 - 31.12.2014;
• 2015, con riferimento agli investimenti realizzati nel periodo 1.1.2015 - 30.6.2015.
Al fine di individuare il momento di effettuazione dell’investimento, occorre fare riferimento:
• per l’acquisto dei beni mobili, alla data di consegna o spedizione dei beni ovvero, se suc-cessiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale;
• per le prestazioni di servizi, alla data in cui le prestazioni si considerano ultimate;
• per gli investimenti mediante appalto, alla data di ultimazione della prestazione oppure alla data di accettazione dello stato di avanzamento dei lavori da parte del committente;
• per gli investimenti mediante leasing, alla data in cui il bene è consegnato.
DETERMINAZIONE DELL’AGEVOLAZIONE
L’agevolazione in esame si concretizza in un credito d’imposta pari al 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti in beni strumentali realizzati nei 5 periodi d’imposta precedenti, con facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato maggiore.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, la suddetta media deve essere quindi calcolata con riferimento al quinquennio:
• 2009-2013, per gli investimenti 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014);
• 2010-2014, per gli investimenti 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015).
Considerando la possibilità di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato maggiore, il divisore della sommatoria degli investimenti è pari a 4 e non a 5.
Il credito spetta con riguardo al valore complessivo degli investimenti realizzati in ciascun periodo d'imposta.
Il credito d’imposta è ripartito in 3 quote annuali di pari importo la prima delle quali utilizzabile a decorrere dall’1.1 del secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento (ad esempio, per gli investimenti 2014, dall’1.1.2016).
IRRILEVANZA DEI DISINVESTIMENTI
Le disposizioni normative dell’agevolazione non prevedono che il valore degli investimenti sia assunto al netto delle cessioni di beni strumentali effettuate nel medesimo periodo d’imposta. Pertanto, si ritiene che gli investimenti agevolati dovrebbero essere assunti al lordo di eventuali cessioni effettuate nel periodo d’imposta agevolato. Sul punto è, tuttavia, auspicabile un chiarimento ufficiale.
SOGGETTI CHE HANNO INIZIATO L’ATTIVITÀ DA MENO DI 5 ANNI
Per le imprese in attività al 25.6.2014 (data di entrata in vigore del DL 91/2014) che hanno iniziato l’attività da meno di cinque anni, la media aritmetica degli investimenti agevolabili che rileva ai fini del beneficio fiscale è quella risultante dagli investimenti realizzati in tutti i periodi d’imposta precedenti al 2014 (o al 2015), con la facoltà di escludere, anche in questo caso, il valore più alto.
IMPRESE DI NUOVA COSTITUZIONE
Il credito d’imposta spetta anche ai soggetti costituiti dopo il 25.6.2014 (data di entrata in vigore del DL 91/2014), i quali beneficiano dell’agevolazione in relazione al valore complessivo degli investimenti realizzati in ciascun periodo d’imposta.
MODALITA’ DI UTILIZZO DEL CREDITO D’IMPOSTA E SUO REGIME FISCALE
Il credito è utilizzabile esclusivamente in compensazione tramite il mod. F24. Inoltre:
· non è tassato ai fini IRPEF/IRES (comprese le relative addizionali regionali e comunali) e non concorre alla formazione del valore della produzione IRAP;
· va indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di riconoscimento e nelle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d'imposta successivi nei quali lo stesso è utilizzato:
· è ripartito in tre quote annuali di pari importo;
· non rileva ai fini della determinazione della quota di interessi passivi deducibile dal reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 61 del TUIR;
· non rileva ai fini della determinazione della quota di spese e altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, deducibile dal reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 109 co. 5 del TUIR.
ACCESSO AUTOMATICO ALL’AGEVOLAZIONE
Il beneficio fiscale in esame non è sottoposto ad alcuna procedura di autorizzazione preventiva.
DECORRENZA DELL’UTILIZZO
La prima quota del credito d’imposta è utilizzabile a decorrere dal 1° gennaio del secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate:
• in caso di investimenti effettuati nel 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014), la prima quota è utiliz-zabile dall’1.1.2016;
• in caso di investimenti effettuati nel 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015), la prima quota è utilizzabile dall’1.1.2017.
L’Agenzia delle Entrate ha, inoltre, precisato che la seconda e la terza quota sono utilizzabili a decorrere dal 1° gennaio, rispettivamente, del terzo e del quarto periodo d’imposta successivo a quello in cui l’investimento è stato effettuato. Pertanto:
• in caso di investimenti 2014, la seconda quota è utilizzabile dall’1.1.2017 e la terza dal-l’1.1.2018;
• in caso di investimenti 2015, la seconda quota è utilizzabile dall’1.1.2018 e la terza dal-l’1.1.2019.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, in caso di mancato utilizzo in tutto o in parte di tale im-porto nei predetti limiti (per incapienza), l’ammontare residuo potrà essere utilizzato:
• già nel successivo periodo d’imposta, secondo le modalità proprie del credito;
• andando, così, a sommarsi alla quota fruibile in quel periodo d’imposta.
CAUSE DI DECADENZA E REVOCA DELL’AGEVOLAZIONE
Il bonus viene revocato in caso di:
Ü cessione a terzi o destinazione dei beni agevolati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa prima del secondo periodo d’imposta successivo all’acquisto
come chiarito dall’Agenzia delle Entrate:
• i beni acquistati nel 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014) devono essere conservati nel patrimonio dell’impresa
fino al 31.12.2015;
• i beni acquistati nel 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015) devono essere conservati nel patrimonio dell’impresa
fino al 31.12.2016.
Ü trasferimento dei beni agevolati, entro il 31.12 del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, in strutture produttive fuori del territorio italiano, anche se appartenenti al beneficiario dell’agevolazione,
pertanto
n in caso di acquisto del bene nel periodo d’imposta 2014, con indicazione del relativo credito d’imposta in UNICO 2015 (termine di presentazione 30.9.2015), la causa di revoca opera se il bene viene trasferito fuori dal territorio dello Stato entro il 31.12.2019;
n in caso di investimenti effettuati nel 2015, per i quali l’importo del relativo credito d’imposta viene indicato in UNICO 2016 (termine di presentazione 30.9.2016), la causa di revoca opera se il trasferimento fuori dal territorio dello Stato avviene entro il 31.12.2020.
IN CASO DI INDEBITA FRUIZIONE IL CREDITO:
- va restituito entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodo d’imposta in cui si è verificata la decadenza;
- è recuperato dall’Agenzia delle Entrate maggiorato di interessi e sanzioni.
Atti irrilevanti ai fini della revoca
La revoca non opera in caso di:
- furto del bene oggetto dell’agevolazione (comprovato dalla denuncia alle autorità competenti), trattandosi di un accadimento non dipendente dalla volontà del beneficiario;
- operazione di lease-back, posto che la cessione del bene oggetto di investimento alla società di leasing non pregiudica in alcun modo la permanenza dell’investimento presso l’impresa utilizzatrice.
CUMULABILITÀ CON ALTRE AGEVOLAZIONI
La recente circolare dell’Agenzia delle Entrate prevede
"In merito alla cumulabilità del credito di imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi con altre misure agevolative, si fa presente che l'articolo 18 del decreto-legge n. 91 del 2014 (così come in precedenza l’articolo 5 del decreto-legge n. 78 del 2009 relativo alla detassazione degli investimenti in macchinari) non reca alcuna specifica previsione finalizzata a disciplinare tale aspetto; l’agevolazione fiscale deve, pertanto, ritenersi fruibile anche in presenza di altre misure di favore, salvo che le norme disciplinanti le altre misure non dispongano diversamente."
Ciò sta a significare che, sebbene la norma non ne faccia espresso riferimento, il credito d’imposta per gli investimenti in nuovi macchinari ed apparecchiature è cumulabile con altre agevolazioni fiscali, salvo quanto previsto dalle specifiche norme disciplinanti gli altri benefici.
Ad esempio, l’agevolazione in esame dovrebbe essere cumulabile con:
• l’aiuto alla crescita economica (ACE) di cui all’art. 1 del DL 201/2011;
• la c.d. "Nuova Sabatini" di cui all’art. 2 del DL 69/2013, nel rispetto dei limiti previsti dal
DM 27.11.2013;
• il credito d’imposta per l’attività di ricerca e sviluppo di cui all’art. 3 del DL 145/2013;
• il credito d’imposta per la ristrutturazione degli alberghi di cui all’art. 10 del DL 83/2014.
Il credito d’imposta per i nuovi investimenti non è, invece, cumulabile con la detrazione IRPEF/IRES del 55%-65% per le spese di riqualificazione energetica (art. 1 co. 344 - 345 della L. 296/2006 e successive modifiche ed integrazioni).
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