La tassazione degli atti istitutivi dei Trust
Una riflessione sull’applicazione dell’imposta per la costituzione di trust dopo la sentenza della Corte di Cassazione n. 4482 del 7 marzo 2016
La tassazione degli atti istitutivi di trust ha avuto vita travagliata sin dall’entrata in vigore della norma alla quale si fa comunemente risalire la sua previsione: l’art. 2 comma 47 del D.L. 262/2006 secondo il quale "È istituita l’imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione, secondo le disposizioni del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001, fatto salvo quanto previsto dai commi da 48 a 54."
A riprova di ciò è interessante leggere quanto riportato nella sentenza n. 386/15 del 19.1.2015 della C.T.R. della Lombardia chiamata a pronunziarsi sulla legittimità di un avviso di liquidazione emesso dalla Direzione Provinciale di Milano al fine del recupero a tassazione di un atto istitutivo di trust secondo le aliquote previste per l’imposta di successione e donazione: " Entrambe le parti (Agenzia delle Entrate in qualità di appellante e contribuenti in qualità di resistenti) hanno prodotto o richiamato sentenze di merito loro favorevoli"
In realtà con la sentenza ora indicata si respingeva l’appello dell’Agenzia delle Entrate in quanto non si riteneva sussistere un trasferimento di ricchezza con impoverimento dei disponenti ed un arricchimento dei beneficiari i quali avevano solo l’aspettativa di vedere soddisfatti i loro crediti. Nel caso di specie il trust era stato istituito per vincolare le partecipazioni totalitarie di una immobiliare. Si versava cioè nell’ipotesi prevista dalla Circolare n. 28 del 27.3.2008 dell’Agenzia delle Entrate che considerava l’intestazione fiduciaria di titoli azionari e quote di partecipazione societaria in linea con la cosiddetta fiducia germanistica.
Diversamente, nell’ipotesi di istituzione di trust con l’inserimento di immobili che avrebbero dovuto soddisfare i bisogni della famiglia del disponente, la stessa C.T.R. della Lombardia, con diversa sezione e con sentenza n. 1049/2015 del 12.3.2015, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle Entrate secondo cui il disponente si spoglia di qualsiasi diritto sui beni costituiti in trust, verificandosi un autentico trasferimento non fine a se stesso ma connotato da un forte contenuto di fiduciarietà per il quale il trustee è obbligato all’amministrazione dei beni per il raggiungimento dello scopo prefissato. Si tratta, in sostanza dell’adesione alla cosiddetta fiducia romanistica riportata nella citata Circolare n. 28/2008 ove si verifica un vero e proprio trasferimento del bene dal fiduciante al fiduciario se pure limitato tra le parti dal pactum fiduciae.
Sulla stessa linea la CTP di Milano che, nella sentenza n. 5465 del 12.6.2015, espressamente riporta che " il patrimonio apportato al trust viene completamente estraniato dalla famiglia del settler all’apporto, comportando così il contemporaneo trasferimento di beni, anche temporaneo, in capo ad un soggetto diverso dal disponente, indipendentemente dal trasferimento formale della proprietà. Ne consegue la costituzione di vincoli di destinazione che, ai sensi dell’art.2 comma 47 D.L, 262/2006, vanno assoggettati ad imposta di successione e donazione perché il patrimonio non concorrerà alla formazione della massa ereditaria del defunto in caso di morte del trustee".
Piuttosto suggestiva ma chiarificatrice ai fini di quanto in questa sede interessa è la sentenza della Corte di Cassazione n. 4482 pubblicata il 7.3.2016 in quanto afferma che l’art. 2 comma 47 del citato D.L. 262/2006 evidenzia la volontà del legislatore di istituire una vera e propria nuova imposta che colpisce tout court gli atti che costituiscono vincoli di destinazione. In sostanza la Corte, richiamandosi a suoi precedenti, conferma che il tenore letterale della norma evidenzia che l’imposta è istituita non già sui trasferimenti di beni e diritti a causa della costituzione di vincoli di destinazione come accade per le successioni e donazioni in relazione alle quali è espressamente evocato il nesso causale ma l’imposta è istituita direttamente ed in sé sulla costituzione di vincoli.
Da ciò deriva che è del tutto ininfluente considerare se vi sia o meno un vantaggio economico per un terzo soggetto per prevederne la tassazione ma si verifica l’evidenza di una capacità contributiva ancorchè non determini o non determini ancora alcun vantaggio economico diretto per qualcuno.
Per quel che concerne l’aliquota applicabile la sentenza precisa che essendo stato istituito il trust da due coniugi che indicavano se stessi come beneficiari, l’aliquota applicata correttamente è quella dell’8% residuale, in quanto i conferenti non rientrano in alcuna delle altre categorie previste dalla norma che danno luogo ad un’aliquota inferiore.
A riprova di ciò è interessante leggere quanto riportato nella sentenza n. 386/15 del 19.1.2015 della C.T.R. della Lombardia chiamata a pronunziarsi sulla legittimità di un avviso di liquidazione emesso dalla Direzione Provinciale di Milano al fine del recupero a tassazione di un atto istitutivo di trust secondo le aliquote previste per l’imposta di successione e donazione: " Entrambe le parti (Agenzia delle Entrate in qualità di appellante e contribuenti in qualità di resistenti) hanno prodotto o richiamato sentenze di merito loro favorevoli"
In realtà con la sentenza ora indicata si respingeva l’appello dell’Agenzia delle Entrate in quanto non si riteneva sussistere un trasferimento di ricchezza con impoverimento dei disponenti ed un arricchimento dei beneficiari i quali avevano solo l’aspettativa di vedere soddisfatti i loro crediti. Nel caso di specie il trust era stato istituito per vincolare le partecipazioni totalitarie di una immobiliare. Si versava cioè nell’ipotesi prevista dalla Circolare n. 28 del 27.3.2008 dell’Agenzia delle Entrate che considerava l’intestazione fiduciaria di titoli azionari e quote di partecipazione societaria in linea con la cosiddetta fiducia germanistica.
Diversamente, nell’ipotesi di istituzione di trust con l’inserimento di immobili che avrebbero dovuto soddisfare i bisogni della famiglia del disponente, la stessa C.T.R. della Lombardia, con diversa sezione e con sentenza n. 1049/2015 del 12.3.2015, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle Entrate secondo cui il disponente si spoglia di qualsiasi diritto sui beni costituiti in trust, verificandosi un autentico trasferimento non fine a se stesso ma connotato da un forte contenuto di fiduciarietà per il quale il trustee è obbligato all’amministrazione dei beni per il raggiungimento dello scopo prefissato. Si tratta, in sostanza dell’adesione alla cosiddetta fiducia romanistica riportata nella citata Circolare n. 28/2008 ove si verifica un vero e proprio trasferimento del bene dal fiduciante al fiduciario se pure limitato tra le parti dal pactum fiduciae.
Sulla stessa linea la CTP di Milano che, nella sentenza n. 5465 del 12.6.2015, espressamente riporta che " il patrimonio apportato al trust viene completamente estraniato dalla famiglia del settler all’apporto, comportando così il contemporaneo trasferimento di beni, anche temporaneo, in capo ad un soggetto diverso dal disponente, indipendentemente dal trasferimento formale della proprietà. Ne consegue la costituzione di vincoli di destinazione che, ai sensi dell’art.2 comma 47 D.L, 262/2006, vanno assoggettati ad imposta di successione e donazione perché il patrimonio non concorrerà alla formazione della massa ereditaria del defunto in caso di morte del trustee".
Piuttosto suggestiva ma chiarificatrice ai fini di quanto in questa sede interessa è la sentenza della Corte di Cassazione n. 4482 pubblicata il 7.3.2016 in quanto afferma che l’art. 2 comma 47 del citato D.L. 262/2006 evidenzia la volontà del legislatore di istituire una vera e propria nuova imposta che colpisce tout court gli atti che costituiscono vincoli di destinazione. In sostanza la Corte, richiamandosi a suoi precedenti, conferma che il tenore letterale della norma evidenzia che l’imposta è istituita non già sui trasferimenti di beni e diritti a causa della costituzione di vincoli di destinazione come accade per le successioni e donazioni in relazione alle quali è espressamente evocato il nesso causale ma l’imposta è istituita direttamente ed in sé sulla costituzione di vincoli.
Da ciò deriva che è del tutto ininfluente considerare se vi sia o meno un vantaggio economico per un terzo soggetto per prevederne la tassazione ma si verifica l’evidenza di una capacità contributiva ancorchè non determini o non determini ancora alcun vantaggio economico diretto per qualcuno.
Per quel che concerne l’aliquota applicabile la sentenza precisa che essendo stato istituito il trust da due coniugi che indicavano se stessi come beneficiari, l’aliquota applicata correttamente è quella dell’8% residuale, in quanto i conferenti non rientrano in alcuna delle altre categorie previste dalla norma che danno luogo ad un’aliquota inferiore.
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