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Non più coacervo delle donazioni per l’imposta di successione

La Corte di Cassazione con la sent. n. 24940 del 6.12 2016 ha affermato la tacita abrogazione della disposizione prevista dall'art.8 4 c. del TUS

Non più coacervo delle donazioni per l’imposta di successione - La Corte di Cassazione con la sent.  n. 24940 del 6.12 2016 ha affermato la tacita abrogazione della disposizione prevista dall'art.8  4 c. del TUS

In un mio precedente articolo a commento del nuovo modello per l’invio telematico della dichiarazione di successione pubblicato il 22 gennaio 2017 si sottolineava che le istruzioni  per la compilazione del quadro ES intitolato “Donazioni e atti a titolo gratuito” precisano  che il coacervo va fatto “ai soli fini della determinazione delle franchigie applicabili sulla quota devoluta all’erede o al legatario” 

Rinviando a quanto riportato in tale articolo oltre che ad altri  miei precedenti interventi [1] circa le considerazioni relative a tale problematica, ove, tra l’altro, veniva segnalata l’assenza di giurisprudenza in merito, è opportuno ora evidenziare una recente pronunzia della Corte di Cassazione sull’argomento. 

Infatti con la sentenza n. 24940 del 6 dicembre 2016 la Suprema Corte ha respinto l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso una sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia  che, confermando la decisione di primo grado, aveva ritenuto illegittimo un avviso di liquidazione emesso per il recupero dell’imposta di successione per effetto del cumulo delle donazioni fatte in vita dal de cuius con l’asse relitto. 

La Cassazione, chiamata ad esprimersi anche su questioni di natura procedurale, affermava  un principio più volte ribadito negli scritti sopra citati specificando che “ E’ vero che, nella formulazione in vigore al momento dell’apertura della successione in oggetto (n.d.a. 22.7.2001), l’art. 8 4^ comma del D.Lgs. 346/90 prevedeva espressamente tale istituto: Il valore globale netto dell’asse ereditario è maggiorato, ai soli fini della determinazione delle aliquote applicabili a norma dell’art. 7, di un importo pari al valore attuale complessivo di tutte le donazioni fatte dal defunto agli eredi e ai legatari(…); il valore delle singole quote ereditarie e dei singoli legati è maggiorato, agli stessi fini, di un importo pari al valore attuale delle donazioni fatte a ciascun erede o legatario”

Questa previsione doveva, però, già all’epoca, ritenersi superata e svuotata di ogni contenuto e residua sfera di possibile applicabilità, in ragione del fatto che il cumulo delle donazioni era espressamente limitato “ ai soli fini delle aliquote applicabili a norma dell’art. 7”; vale a dire, delle aliquote progressive di cui alla tariffa allegata al D. Lgs. 346/90. Il sistema impositivo mediante aliquote progressive era tuttavia già venuto meno, prima dell’apertura della successione in oggetto, in forza dell’art. 69 comma 1 lett. c) L.342/00 ( recante aliquote fisse in ragione del grado di parentela). 

E più innanzi, anche facendo riferimento ad altre pronunzie della stessa Corte di Cassazione, viene sottolineato che il sistema della riunione fittizia delle donazioni precedenti “operava in funzione antielusiva così da evitare che il compendio ereditario venisse sottratto all’imposizione progressiva mediante preordinate donazioni in vita”.  

Logica conseguenza di tale ragionamento per la Suprema Corte era che eliminata l’aliquota progressiva “in favore di un sistema ad aliquota fissa sul valore non dell’asse globale ma della quota di eredità o del legato, non vi fosse più spazio per dar luogo al coacervo. Né, una volta differenziate le aliquote di legge sulla base del criterio primario non dell’ammontare crescente del compendio ereditario ma del rapporto di parentela, poteva residuare alcuna ratio antielusiva.” 

Nel corpo della sentenza non viene dato spazio alla diversa interpretazione data dall’Agenzia delle Entrate circa l’utilizzo del coacervo al fine della verifica dell’applicabilità delle franchigie, probabilmente perché la questione non è stata sollevata ma si ritiene che avere sancito che il carattere antielusivo della norma è venuto meno per effetto della modifica della imposizione, da progressiva a proporzionale, possa essere considerato elemento  più che sufficiente per non ammettere alcuna diversa interpretazione salvo che ciò non venga codificato in una specifica norma di modifica della precedente, che rispettando la gerarchia delle fonti, sia prevista espressamente dal legislatore e non già da una disposizione interna  di natura amministrativa.   

  

Domenico Montemurno 

 

 


 

 

[1] Commento all’art. 8 del D.Lgs. 346/90 in “ Codice Commentato dell’imposta di successione”  - Grafiche Vito Radio Editore – 2014; 

“ Alcuni suggerimenti modificativi della legge sull’imposta di successione” in IL FISCO n. 7/2015

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