Fruibilità dei bonus fiscali immobiliari nell’ambito del reddito di impresa

Da sempre il rapporto tra operatori professionali del Real Estate e incentivi previsti dal Legislatore per il settore edilizio è stato caratterizzato da profonde incertezze applicative, rese ancora più evidenti dalle recenti innovazioni che, estendendo in maniera significativa l’ambito di applicazione di tali benefici (attraverso la fruibilità degli stessi anche per gli immobili merce e la possibilità di cessione dei relativi crediti), li hanno resi di assoluto interesse sul mercato e fattore di certo vantaggio competitivo.

Il presente contributo si pone pertanto l’obiettivo di analizzare i recenti orientamenti concentrando infine l’analisi sulla possibilità per le imprese operanti nel settore del Real Estate (finanche trasferendoli a terzi) di tali incentivi.

Per mera contestualizzazione si riepilogano brevemente, e certo senza pretesa di esaustività, le tipologie di interventi oggetto di agevolazione:
•    gli interventi finalizzati al recupero del patrimonio edilizio e al miglioramento dell’efficienza energetica degli immobili di cui all’art. 16-bis del TUIR: all’interno di questa macrocategoria vi rientrano anche le detrazioni connesse all’acquisto di immobili ristrutturati ovvero l’acquisto di box e posti auto pertinenziali costruiti ex novo;
•    gli interventi atti alla riqualificazione energetica degli immobili (cd. Ecobonus) di cui all’art. 14 del D.L. 63/2013;
•    gli interventi antisismici e atti a migliorare la sicurezza statica degli edifici (cd. Sisma bonus) di cui all’art. 16, co. 1-bis del D.L. 63/2013: all’interno di questa macrocategoria vi rientrano anche le detrazioni connesse all’acquisto di immobili antisismici;
•    gli interventi finalizzati al rifacimento delle facciate degli immobili di cui all’art. 1, commi 219-223 della L. n. 160/2020 (Legge di Bilancio 2020), nonché, infine;
•    gli interventi ricompresi nell’ambito del (cd. Superbonus) introdotto dall’art. 119 del D.L. 34/2020 (il cd. Decreto Rilancio).

Nella sostanza, con misure variabili (tra il 50% e fino al 110%) e cap di spesa, il Legislatore, per ognuna delle categorie elencate, ha previsto la maturazione di crediti di imposta, fruibili anche mediante diretta imputazione a riduzione del costo dei lavori; il Superbonus rappresenta l’incentivo di maggiore attualità, integrando con l’innalzamento delle percentuali di detrazione quanto già previsto per gli interventi effettuati dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021; attività queste riferibili agli ambiti dell’efficienza energetica, antisismica, di installazione di impianti fotovoltaici nonché delle infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici.

In passato, si ricorda, gli incentivi in analisi erano perlopiù rivolti alle persone fisiche, in limitati casi alle imprese ma sempre con l’esclusione dei beni merce, e scarsa capacità di circolazione degli stessi. Il legislatore ha, quindi, progressivamente innovato, con l’introduzione della cessione dei crediti (in particolare, per determinati interventi legati al Sisma bonus e all’Ecobonus), sebbene con possibilità limitata di circolazione, ma dimenticandosi ancora una volta il “tema” dei beni merce.

Il definitivo cambio di passo è avvenuto nel corso del 2020 in cui, dapprima l’Amministrazione finanziaria ha ammesso – superando i contrasti sorti nel tempo – la fruibilità del Sisma Bonus e dell’Ecobonus anche in relazione ai beni merce (così come già previsto per il Bonus Facciate), dall’altra l’art. 121 del DL Rilancio ha migliorato la possibilità di circolazione dei crediti eliminando altresì le limitazioni circa le successive cessioni.

Questa apertura, seppur parziale, ad oggi permette (con tutti i se e tutti i ma del caso) agli operatori professionali di poter pianificare valorizzazioni del patrimonio immobiliare “detenuto” (e non di proprietà) evidenziando all’uopo rilevanti (o meno) risparmi fiscali, tramutabili (con le ultime disposizioni in merito di trasferibilità dei crediti) in benefici finanziari.

 

 

 

Efficientamento energetico ed Ecobonus

La legge di bilancio 2021 ha prorogato al 31dicembre 2021, le detrazioni fiscali (dall’Irpef e dall’Ires) per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici.
L’agevolazione fiscale consiste in detrazioni dall’Irpef (Imposta sul reddito delle persone fisiche) o dall’Ires (Imposta sul reddito delle società) ed è concessa quando si eseguono interventi che aumentano il livello di efficienza energetica degli edifici esistenti.

In particolare, le detrazioni sono riconosciute se le spese sono state sostenute per:
-    la riduzione del fabbisogno energetico per il riscaldamento
-    il miglioramento termico dell’edificio (coibentazioni - pavimenti - finestre, comprensive di infissi)
-    l’installazione di pannelli solari
-    la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale
-    l’acquisto e la posa in opera:
o    di schermature solari indicate nell’allegato M del decreto legislativo n.311/2006
o    di impianti di climatizzazione invernale dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili.

Inoltre, la detrazione è stata estesa anche alle spese effettuate per l’acquisto, l’installazione e la messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo a distanza degli impianti di riscaldamento, produzione di acqua calda o climatizzazione delle unità abitative, finalizzati ad aumentare la consapevolezza dei consumi energetici da parte degli utenti e a garantire un funzionamento più efficiente degli impianti.

Infine è prevista anche:
-    per l’acquisto e la posa in opera di micro-cogeneratori, in sostituzione di impianti esistenti
-    per la sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di apparecchi ibridi
-    per l’acquisto e la posa in opera di generatori d’aria calda a condensazione.

 

La misura delle detrazioni

Le percentuali di detrazione variano a seconda che l’intervento riguardi la singola unità immobiliare o gli edifici condominiali e dell’anno in cui è stato effettuato.

Riportiamo l’elenco delle spese ammesse all’ecobonus del 65% ed i relativi limiti di spesa per la detrazione, basandoci sul decreto requisiti tecnici del MISE.:

 

Riportiamo quindi l’elenco delle spese ammesse all’ecobonus del 50% ed i relativi limiti di spesa per la detrazione, basandoci sul decreto requisiti tecnici del MISE:

 

Le detrazioni sono da ripartire in 10 rate annuali di pari importo.

 

Le maggiori detrazioni per i condomini

Dal 2017 sono previste detrazioni più elevate per gli interventi di riqualificazione energetica di parti comuni degli edifici condominiali attraverso i quali si raggiungono determinati indici di prestazione energetica.

In particolare, la detrazione, da ripartire sempre in 10 rate annuali di pari importo, spetta nelle seguenti misure:
-    70%, se gli interventi interessano l’involucro dell’edificio con un’incidenza superiore al 25% della superficie disperdente lorda dello stesso edificio;
-    75%, quando gli interventi sono diretti a migliorare la prestazione energetica invernale ed estiva e purché conseguano almeno la qualità media indicata nel decreto del Ministro dello sviluppo economico del 26 giugno 2015 (Linee guida nazionali per la certificazione energetica).

Queste maggiori detrazioni valgono per le spese effettuate tra il 1° gennaio 2017 e il 31 dicembre 2021 e vanno calcolate su un ammontare complessivo non superiore a 40.000 euro moltiplicato per il numero delle unità immobiliari che compongono l’edificio.

Le detrazioni del 70 e del 75% per gli interventi sulle parti comuni aumentano se vengono realizzati in edifici appartenenti alle zone sismiche 1, 2 o 3 e sono finalizzati anche alla riduzione del rischio sismico.

In particolare, si può usufruire di una detrazione dell’80% se i lavori effettuati comportano il passaggio a una classe di rischio inferiore, dell’85% con la riduzione di 2 o più classi di rischio sismico. In questi casi, il limite massimo di spesa consentito è di 136.000 euro moltiplicato per il numero di unità immobiliari che compongono l’edificio.

 

Chi può usufruirne

Dal 2018, inoltre, le detrazioni per tutte le tipologie di interventi di efficienza energetica possono essere usufruite anche:

-    dagli Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, e dagli enti che hanno le stesse finalità sociali dei predetti istituti, costituiti e già operanti alla data del 31 dicembre 2013 nella forma di società che rispondono ai requisiti della legislazione europea in materia di “in house providing”.

Le detrazioni spettano per gli interventi di efficienza energetica realizzati su immobili di loro proprietà o gestiti per conto dei comuni, adibiti ad edilizia residenziale pubblica:
-    dalle cooperative di abitazione a proprietà indivisa per interventi realizzati su immobili dalle stesse posseduti e assegnati in godimento ai propri soci.

Tra le persone fisiche possono fruire dell’agevolazione anche:
-    i titolari di un diritto reale sull’immobile
-    i condòmini, per gli interventi sulle parti comuni condominiali
-    gli inquilini
-    coloro che hanno l’immobile in comodato.

 

Cumulabilità con altre agevolazioni

La detrazione d’imposta non è cumulabile con altre agevolazioni fiscali previste per i medesimi interventi da altre disposizioni di legge nazionali (quale, per esempio, la detrazione per il recupero del patrimonio edilizio).

Se gli interventi realizzati rientrano sia nelle agevolazioni previste per il risparmio energetico sia in quelle previste per le ristrutturazioni edilizie, si potrà fruire, per le medesime spese, soltanto dell’uno o dell’altro beneficio fiscale, rispettando gli adempimenti previsti per l’agevolazione prescelta.

 

L’Iva sugli interventi di riqualificazione

Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi poste in essere per la realizzazione degli interventi di riqualificazione energetica degli edifici sono assoggettate all’imposta sul valore aggiunto in base alle aliquote previste per gli interventi di recupero del patrimonio immobiliare.

In particolare:
-    per le prestazioni di servizi relativi a interventi di manutenzione - ordinaria estraordinaria - realizzati su immobili residenziali, è previsto un regime agevolato con applicazione dell’Iva ridotta al 10%
-    per le cessioni di beni, l’aliquota ridotta si applica solo quando la relativa fornitura è posta in essere nell’ambito del contratto di appalto.
Tuttavia, se l’appaltatore fornisce “beni di valore significativo”, l’aliquota ridotta si applica a tali beni solo fino a concorrenza del valore della prestazione (considerato al netto del valore dei beni stessi).

 

Certificazione necessaria

Per beneficiare dell’agevolazione fiscale è necessario essere in possesso dei seguenti documenti:
-    l’asseverazione da parte di un tecnico abilitato, che consente di dimostrare che l’intervento realizzato è conforme ai requisiti tecnici richiesti. Se vengono eseguiti più interventi sullo stesso edificio, l’asseverazione può avere carattere unitario e fornire in modo complessivo i dati e le informazioni richiesti. In alcuni casi, questo documento può essere sostituito da una certificazione dei produttori, per esempio, per interventi di sostituzione di finestre e infissi, per le caldaie a condensazione con potenza inferiore a 100 kW, per le pompe di calore di potenza elettrica assorbita minore di 100 KW e per i sistemi di dispositivi multimediali.
-    l’attestato di prestazione energetica (APE), finalizzato ad acquisire i dati relativi all’efficienza energetica dell’edificio. Tale certificazione è prodotta dopo l’esecuzione degli interventi. L’attestato di prestazione energetica deve essere redatto da un tecnico non coinvolto nei lavori e conservato dal contribuente.

 

 

Bonus facciate

Il “bonus facciate” è il nuovo sconto fiscale per abbellire gli edifici delle nostre città. Consente di recuperare il 90% dei costi sostenuti sino al 31/12/2021, attraverso una detrazione dall’imposta lorda (Irpef o Ires), senza un limite massimo di spesa e possono beneficiarne tutti.

Può essere usufruito, infatti, da inquilini e proprietari, residenti e non residenti nel territorio dello Stato, persone fisiche e imprese. Per averne diritto è necessario realizzare interventi di recupero o restauro della facciata esterna di edifici esistenti, di qualsiasi categoria catastale, compresi quelli strumentali.

Condizione importante è che gli immobili si trovino nelle zone A e B (indicate nel decreto ministeriale n.1444/1968) o in zone a queste assimilabili in base alla normativa regionale e ai regolamenti edilizi comunali.

Sono agevolabili i lavori realizzati per il rinnovamento e il consolidamento della facciata esterna, inclusa la semplice pulitura e tinteggiatura, e gli interventi su balconi, ornamenti e fregi.

Beneficiano della detrazione anche i lavori sulle grondaie e i pluviali, su parapetti e cornici. Sono comprese nella nuova agevolazione fiscale anche le spese correlate: dall’installazione dei ponteggi allo smaltimento dei materiali, dall’Iva all’imposta di bollo, dai diritti pagati per la richiesta di titoli abitativi edilizi alla tassa per l’occupazione del suolo pubblico.

A differenza di altre agevolazioni per interventi realizzati sugli immobili, per il “bonus facciate” non sono previsti limiti massimi di spesa né un limite massimo di detrazione.

Per usufruire dell’agevolazione, i beneficiari devono possedere o detenere l’immobile oggetto dell’intervento in base a un titolo idoneo, al momento di avvio dei lavori o al momento del sostenimento delle spese, se antecedente il predetto avvio. La data di inizio dei lavori deve risultare dai titoli abilitativi, se previsti, o da una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà.

In particolare, i contribuenti interessati devono:
-    possedere l’immobile in qualità di proprietario, nudo proprietario o titolare di altro diritto reale di godimento sull’immobile (usufrutto, uso, abitazione o superficie)
-    detenere l’immobile in base a un contratto di locazione, anche finanziaria, o di comodato, regolarmente registrato, ed essere in possesso del consenso all’esecuzione dei lavori da parte del proprietario.

La detrazione non spetta, invece, a chi è sprovvisto di un titolo di detenzione dell’immobile regolarmente registrato al momento dell’inizio dei lavori o al momento di sostenimento delle spese se antecedente, anche se provvede alla successiva regolarizzazione.

Nel caso in cui venga stipulato un contratto preliminare di vendita (compromesso), l’acquirente ha diritto all’agevolazione se è stato immesso nel possesso dell’immobile.
Può richiedere la detrazione anche chi esegue in proprio i lavori sull’immobile, limitatamente alle spese di acquisto dei materiali utilizzati.

 

Come si utilizza

La detrazione va ripartita in 10 quote annuali di pari importo, da far valere nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021 e nei nove periodi d’imposta successivi, e spetta fino a concorrenza dell’imposta lorda.

L’importo che non trova capienza nell’imposta lorda di ciascun periodo d’imposta non può essere utilizzato in diminuzione dell’imposta dei periodi successivi o chiesto a rimborso.

Inoltre, i contribuenti interessati non possono:
-    cedere il credito corrispondente alla detrazione spettante
-    optare per un contributo di pari ammontare, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto al fornitore che ha effettuato gli interventi.

 

 

Sismabonus

Nell’ambito dei lavori di recupero del patrimonio edilizio rientrano tra le spese detraibili anche quelle sostenute per realizzare interventi antisismici, con particolare riguardo all’esecuzione delle opere per la messa in sicurezza statica degli edifici. L’articolo 16-bis, comma 1, lettera i) del Tuir (Testo unico delle imposte sui redditi) prevede per questi interventi una detrazione del 50%, da ripartire in 10 quote annuali, su un importo massimo di spesa di 96.000 euro.

Per gli interventi di adozione di misure antisismiche, tuttavia, il decreto legge n. 63/2013 ha introdotto il cosiddetto “sisma bonus”, prevedendo detrazioni maggiori e regole più specifiche per usufruirne. A seconda del risultato ottenuto con l’esecuzione dei lavori, della zona sismica in cui si trova l’immobile e della tipologia di edificio, sono concesse detrazioni differenti.

Per le spese sostenute tra il 1º gennaio 2017 e il 31 dicembre 2021, la percentuale di detrazione può arrivare fino all’85% e deve essere ripartita in 5 quote annuali di pari importo. Rispetto alle regole in vigore fino al 31 dicembre 2016, la norma ha esteso i benefici agli immobili ubicati in zona sismica 3, ha ridotto alla metà il periodo di fruizione della detrazione e ha incluso fra gli edifici a cui riferire l’agevolazione gli immobili residenziali diversi dall’abitazione principale.

Le detrazioni possono essere usufruite anche dai soggetti passivi Ires e, dal 2018, dagli Istituti autonomi per le case popolari e dagli enti che hanno le stesse finalità sociali, nonché dalle cooperative di abitazione a proprietà indivisa. Per gli interventi condominiali è possibile cedere il corrispondente credito, in alternativa alla fruizione della detrazione. Inoltre, con l’entrata in vigore del decreto legge n. 34/2019 (articolo 10, comma 2), per gli interventi di adozione di misure antisismiche è stata prevista la possibilità di optare, invece che per la detrazione, per un contributo di pari ammontare sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, anticipato dal fornitore che ha effettuato gli interventi.

 

Cos’è il sisma bonus

Dal 1° gennaio 2017 sono state introdotte regole specifiche per usufruire della detrazione delle spese sostenute per gli interventi antisismici le cui procedure di autorizzazione sono state attivate a partire dalla stessa data. Anzitutto, l’agevolazione fiscale può essere usufruita per interventi realizzati su tutti gli immobili di tipo abitativo (non soltanto, come in precedenza, su quelli adibiti ad abitazione principale) e su quelli utilizzati per attività produttive. Inoltre, le opere devono essere realizzate su edifici che si trovano nelle zone sismiche ad alta pericolosità (zone 1 e 2) e nella zona 3. Tra le spese detraibili rientrano anche quelle effettuate per la classificazione e la verifica sismica degli immobili. Per costruzioni adibite ad attività produttive si intendono le unità immobiliari in cui si svolgono attività agricole, professionali, produttive di beni e servizi, commerciali o non commerciali.

La detrazione può essere usufruita sia dai soggetti passivi Irpef sia dai soggetti passivi Ires che sostengono le spese per gli interventi agevolabili, a condizione che possiedano o detengano l’immobile in base a un titolo idoneo e che le spese siano rimaste a loro carico.

Misura e ripartizione della detrazione

Per le spese sostenute dal 1º gennaio 2017 al 31 dicembre 2021, per interventi di adozione di misure antisismiche, le cui procedure di autorizzazione sono state attivate a partire dal 1° gennaio 2017, spetta una detrazione del 50%.

La detrazione va calcolata su un ammontare complessivo di 96.000 euro per unità immobiliare per ciascun anno e deve essere ripartita in 5 quote annuali di pari importo, nell’anno in cui sono state sostenute le spese e in quelli successivi. Il limite di spesa riguarda il singolo immobile e le sue pertinenze unitariamente considerate, anche se accatastate separatamente.

Gli interventi edilizi effettuati sulla pertinenza non hanno, infatti, un autonomo limite di spesa, ma rientrano nel limite previsto per l’unità abitativa di cui la pertinenza è al servizio. Qualora gli interventi realizzati in ciascun anno consistano nella mera prosecuzione di interventi iniziati in anni precedenti, ai fini del calcolo del limite massimo delle spese ammesse a fruire della detrazione si deve tener conto anche delle spese sostenute negli stessi anni per le quali si è già usufruito della detrazione.

Questo vincolo non si applica se in anni successivi sono effettuati interventi autonomamente certificati dalla documentazione richiesta dalla normativa edilizia vigente, cioè non di mera prosecuzione di quelli iniziati in anni precedenti.

 

I maggiori benefici quando si riduce il rischio sismico

Si può usufruire di una maggiore detrazione nei seguenti casi:  
-    quando dalla realizzazione degli interventi deriva una riduzione del rischio sismico, che determini il passaggio ad una classe di rischio inferiore, la detrazione spetta nella misura del 70% delle spese sostenute  
-    se dall’intervento deriva il passaggio a due classi di rischio inferiori, la detrazione spetta nella misura dell’80% delle spese sostenute.

 

Demolizione e ricostruzione di edifici

Gli interventi consistenti nella demolizione e ricostruzione di edifici adibiti ad abitazioni private o ad attività produttive sono ammessi alle maggiori detrazioni previste per gli interventi antisismici qualora concretizzino un intervento di ristrutturazione edilizia e non un intervento di nuova costruzione e se rispettano tutte le condizioni previste dalla norma agevolativa (art. 16 del decreto legge n. 63/2013). Per avere la detrazione è necessario, pertanto, che dal titolo amministrativo che autorizza i lavori risulti che l’opera consista in un intervento di conservazione del patrimonio edilizio esistente e non in un intervento di nuova costruzione (risoluzione n. 34/E del 27 aprile 2018).

 

Lo sconto sul corrispettivo dovuto

Con l’entrata in vigore del decreto legge n. 34/2019 (articolo 10, comma 2), per gli interventi di adozione di misure antisismiche è stata prevista la possibilità di optare, invece che per la detrazione, per un contributo di pari ammontare sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, anticipato dal fornitore che ha effettuato gli interventi. A quest’ultimo verrà rimborsato sotto forma di credito d’imposta da utilizzare esclusivamente in compensazione in 5 quote annuali di pari importo.

 

Le maggiori detrazioni per i condomini

Anche per gli interventi antisismici effettuati sulle parti comuni di edifici condominiali sono previste detrazioni più elevate se, a seguito della loro realizzazione, si è ottenuto una riduzione del rischio sismico. In particolare, le detrazioni spettano nelle seguenti misure:  
-    75% delle spese sostenute, nel caso di passaggio a una classe di rischio inferiore
-    85% delle spese sostenute, quando si passa a due classi di rischio inferiori.
La detrazione va calcolata su un ammontare delle spese non superiore a 96.000 euro moltiplicato per il numero delle unità immobiliari di ciascun edificio e va ripartita in 5 quote annuali di pari importo.

 

 

Alternative alle detrazioni

Ai sensi dell’articolo 121 del decreto Rilancio, i soggetti che sostengono, negli anni 2020 e 2021, spese per gli interventi elencati al paragrafo successivo possono optare, in luogo dell'utilizzo diretto della detrazione spettante, alternativamente:
a) per un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, di importo massimo non superiore al corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore di beni e servizi relativi agli interventi agevolati. Il fornitore recupera il contributo anticipato sotto forma di credito d'imposta di importo pari alla detrazione spettante, con facoltà di successive cessioni di tale credito ad altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari
b) per la cessione di un credito d'imposta corrispondente alla detrazione spettante, ad altri soggetti, ivi inclusi istituti di credito e altri intermediari finanziari, con facoltà di successive cessioni.

L’opzione può essere effettuata in relazione a ciascuno stato di avanzamento dei lavori che, con riferimento agli interventi ammessi al Superbonus, non possono essere più di due per ciascun intervento complessivo. Il primo stato di avanzamento, inoltre, deve riferirsi ad almeno il 30% e il secondo ad almeno il 60% dell’intervento medesimo. I crediti d'imposta, che non sono oggetto di ulteriore cessione, sono utilizzati in compensazione attraverso il modello F24.

Il credito d'imposta è fruito con la stessa ripartizione in quote annuali con la quale sarebbe stata utilizzata la detrazione. La quota di credito d'imposta non utilizzata nell'anno non può essere fruita negli anni successivi, e non può essere richiesta a rimborso. Non si applica il limite generale di compensabilità previsto per i crediti di imposta e contributi pari a 700.000 euro, né il limite di 250.000 euro applicabile ai crediti di imposta da indicare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi.

Inoltre, non si applica il divieto di utilizzo dei crediti in compensazione, in presenza di debiti iscritti a ruolo per importi superiori a 1.500 euro.

La cessione può essere disposta in favore:
-    dei fornitori di beni e servizi necessari alla realizzazione degli interventi
-    di altri soggetti (persone fisiche, anche esercenti attività di lavoro autonomo o d’impresa, società ed enti)
-    di istituti di credito e intermediari finanziari.