Legge 3/2012: falcidia Iva applicabile anche nel sovraindebitamento

Falcidia IVA: la pronuncia della Corte Costituzionale

La Corte Costituzionale, con la sentenza n. 245 del 29/11/2019, recepisce le linee del nuovo Codice della crisi e dell’insolvenza e fa decadere il divieto sino ad oggi ancora applicato da taluni Tribunali. Viene stabilito che, nelle procedure di composizione della crisi da sovraindebitamento, l’IVA dovuta dal soggetto che vi fa ricorso è falcidiabile, ovverosia è possibile che il pagamento del tributo avvenga con la soddisfazione parziale dell’ente creditore, dato che la riscossione si colloca nell’ambito di una procedura alla cui base vi è l’insolvenza.

Molti ex imprenditori, ed ex lavoratori autonomi in genere, presentano un monte debiti personale composto, spesso in parte non trascurabile, da tributi IVA non pagati, derivanti dalla precedente attività, ormai cessata. Al momento dell’entrata in vigore della L. 03/2012 (la c.d. legge salva suicidi) l’interpretazione letterale della norma implicava che tale debito fosse da saldare integralmente, circostanza che spesso precludeva la possibilità di fare ricorso alla procedura da sovraindebitamento. Un debito IVA consistente, infatti, poteva impedire la proposta di un accordo che ne prevedesse il pagamento integrale per mancanza di liquidità. La pronuncia della Corte Costituzionale rende univoca l’interpretazione della normativa, con la conseguente disapplicazione per incostituzionalità di una parte di essa: come avviene per altre tipologie di debito, anche l’IVA può essere falcidiata.  

Non è rilevante che il debito sia già in gestione all’Agenzia delle Entrate e risulti dall’estratto di ruolo o dalle cartelle esattoriali: la falcidia si applicherà comunque, con il notevole beneficio per la parte proponente l’accordo di poter far rientrare nel sovraindebitamento tali pendenze con l’erario, anziché impugnare, eventualmente, le singole cartelle. Il vantaggio è evidente, sia in termini di costi che di tempi, data la possibilità di usufruire appieno di una procedura che, all’esito, decreta l’esdebitazione complessiva, pagando in percentuale le cartelle esattoriali dell’IVA non versata, così come avviene per debiti di diversa tipologia.

Applicazione del principio anche per i soggetti non fallibili 

•    L’IVA dovuta all’Erario è, pertanto, decurtabile anche nelle procedure previste per i soggetti non fallibili: la formulazione originaria della legge n. 3/2012, nell’ambito della composizione della crisi da sovraindebitamento, vietava la falcidia (ammessa dalla legge fallimentare), contrastando con il principio di uguaglianza sancito dall’articolo 3 della Costituzione. Con la recentissima sentenza in commento la Consulta ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 7, comma 1, terzo periodo della L. 3/2012, ritenuto in contrasto con gli artt. 3 e 97 Cost., limitatamente alle parole: “all’imposta sul valore aggiunto”, prendendo posizione sulla falcidia dell’IVA nelle procedure concorsuali minori, nel caso esaminato una proposta di accordo di composizione della crisi.

•    Nell’ambito delle procedure di composizione della crisi da sovraindebitamento ex L. 3/2012, la predisposizione di un accordo negoziale tra un imprenditore non fallibile e la massa dei suoi creditori può prevedere la falcidia dei crediti muniti di privilegio ai sensi dell’articolo 2752 cod. civ. Tuttavia, in precedenza, se nel piano venivano compresi tributi costituenti risorse proprie dell’Unione Europea, l’imposta sul valore aggiunto o le ritenute operate e non versate, l’accordo poteva prevedere esclusivamente una dilazione del pagamento dell’intero importo.

•    L’applicazione originaria della norma implicava, infatti, nel caso di omologazione di un accordo di composizione della crisi da sovraindebitamento, che il piano potesse prevedere esclusivamente la dilazione del pagamento dell’IVA e non il pagamento parziale, come invece avveniva (e avviene) per gli altri crediti concorsuali. La Consulta ha ravvisato che negare al debitore sovraindebitato la possibilità di proporre un pagamento parziale dell’IVA è discriminatorio, in quanto applica a questi un trattamento differente rispetto ad un soggetto legittimato a proporre il concordato preventivo, procedura concorsuale che invece lo consente:

•    “8.1.- In primo luogo, perché in asserito contrasto con l'art. 3 Cost.  Il rimettente sottolinea che la regola della falcidiabilità dei crediti privilegiati, purché pagati in misura corrispondente al valore ricavabile in via di esecuzione forzata dai beni destinati per legge alla loro soddisfazione, è ormai comune in tutte le procedure concorsuali che consentano una soluzione negoziata di un'insolvenza qualsiasi, prescindendo dai profili di soggettivo accesso all'uno o all'altra procedura: coloro che hanno a disposizione solo le procedure concorsuali negoziate previste dalla legge n. 3 del 2012, tuttavia, sono tenuti a pagare sempre e per intero quella particolare categoria di crediti privilegiati rappresentata dal credito IVA; per contro, gli imprenditori soggetti a fallimento possono invece gestire il medesimo credito con falcidia (nei limiti indicati), al pari di tutti gli altri crediti muniti di causa di prelazione. 8.1.1.- Una tale soluzione non sarebbe compatibile con l'art. 3 Cost., che esige dalla legge uguaglianza di trattamento nei confronti di tutti i soggetti (persone fisiche, giuridiche, enti collettivi in generale) che si trovino nelle medesime condizioni. Condizioni che nella fattispecie consistono in uno stato di crisi economica, comune a tutti i debitori posti in rassegna, coinvolgente anche un debito per IVA" (Corte Costituzionale, sent. n. 245 del 29/11/2019).

Possono, infatti, usufruire della procedura da sovraindebitamento tutti i soggetti non fallibili ai sensi dell’art. 1 della Legge Fallimentare, ai quali non è applicabile neppure la disciplina del concordato.

Il sovraindebitamento ex L. 03/2012: requisiti oggettivi e soggettivi

Va ricordato che, oltre ai privati ed ai consumatori, può fare ricorso alla Legge 03 del 2012 chi abbia esercitato attività di impresa o professionale, dunque soggetti all’applicazione dell’IVA (imprenditori non fallibili, artigiani, commercianti, professionisti, nonché aziende agricole e start-up innovative).

Esistono tre tipi di procedure esperibili: piano del consumatore, accordo con i creditori, liquidazione del patrimonio. Ovviamente la falcidia dell’IVA è possibile solo per chi abbia maturato sospesi nei confronti dell’erario nell’esercizio di attività imprenditoriale o professionale, dato che la presenza stessa di questo tipo di tributo escluderebbe la qualifica di consumatore in capo al soggetto sovraindebitato.

Dovendosi, quindi, escludere che la falcidia dell’IVA avvenga all’interno di un piano del consumatore (rammentando che recente giurisprudenza ritiene che il fideiussore, ove non abbia preso parte all’attività imprenditoriale e quindi concorso alla formazione del debito, possa essere comunque ritenuto consumatore), essa ben può essere applicata all’interno dell’accordo con i creditori e della liquidazione del patrimonio.

La Corte Costituzionale, nella sentenza n. 245/2019, precisa anche che, come da art. 7, co. 1, il piano proposto ai creditori può prevedere una soddisfazione parziale dei crediti privilegiati.

Il medesimo comma 1 del citato articolo 7 prevede(va) tuttavia che “in ogni caso, con riguardo ai tributi costituenti risorse proprie dell’unione europea, all’imposta sul valore aggiunto ed alle ritenute operate e non versate, il piano può prevedere esclusivamente la dilazione del pagamento”.

La divergenza interpretativa ed applicativa, oggi chiarita dalla Consulta, aveva tratto origine dalla natura stessa dell’imposta sul valore aggiunto, considerata come un tributo comunitario.

La Corte di Giustizia Europea sull’IVA tributo comunitario

L’IVA veniva, appunto, considerata un tributo comunitario, quindi non falcidiabile, come tutti i tributi valutati risorse proprie dell’Unione europea; il pagamento era solo dilazionabile nel tempo, ma dovuto per l’intero.

Già prima della sentenza della Corte Costituzionale la giurisprudenza e la modifica dell’art. 182-ter della Legge Fallimentare avevano affermato il principio generale della soddisfazione in misura anche solo parziale del debito IVA, ritenuto applicabile a tutte le procedure di soluzione negoziale della crisi d’impresa, e pertanto anche alla procedura di cui alla Legge 3 del 2012  (Corte di Giustizia dell’Unione Europea seconda sezione sentenza del 07 aprile 2016, C-546/2014; Cassazione, Sezioni Unite, sent. n. 26988/2016).

Anche vari Tribunali di merito (su tutti: il Tribunale di Udine, che ha sollevato la questione di legittimità costituzionale dell’art. 07, L. 03/2012, ed il Tribunale di La Spezia, che ha giustamente ritenuto che l’imprenditore non potesse essere sottoposto a differenti trattamenti in materia di IVA nell’ambito delle procedure concorsuali), a seguito della nota Sentenza n. 26988/2016 della Corte di Cassazione, avevano disapplicato l’art. 7 per quanto riguardava la falcidia dell’IVA.

Il D.lgs. 14/2019 di riforma della crisi di impresa

Ad una soluzione univoca della questione della falcidiabilità concorre anche la riforma della crisi d’impresa, che entrerà pienamente in vigore dall’Agosto del 2020. Essa integrerà l’attuale Legge 3/2012, ricomprendendo e normando organicamente anche le procedure concorsuali minori, ivi comprese le tre tipologie di quelle previste per il sovraindebitamento. Verranno applicate in via analogica le norme in tema di concordato preventivo al concordato minore (procedura che andrà a sostituire l’attuale “accordo con i creditori”). Viene così fugato ogni residuo dubbio in merito alla questione, anche in considerazione della circostanza che nel testo di legge non vi sarà alcuna norma ostativa a riguardo.  

Si può concludere, pertanto, che tutti i soggetti meritevoli “sotto soglia”, che presentano debiti derivanti da attività di impresa (anche cessata) hanno l’opportunità di essere reinseriti nel contesto sociale godendo dell’esdebitazione, a fronte di un pagamento parziale anche dell’IVA.