Plusvalenza e diritto di superficie
Adeguamento dell’Agenzia delle Entrate alla giurisprudenza della Corte di Cassazione per le plusvalenze da costituzione del diritto di superficie
In un precedente articolo sull’argomento, pubblicato il 19.9.2016, si auspicava un ripensamento dell’Agenzia delle Entrate sulle modalità di tassazione dei redditi derivanti dalle plusvalenze realizzate a seguito della costituzione del diritto di superficie, sulla base di una interrogazione parlamentare del 14 settembre 2016 degli onorevoli Pelillo e Venittelli con la quale si richiedeva al Ministro che fossero impartite istruzioni all’Agenzia delle Entrate per recepire le determinazioni della Corte di Cassazione con la sentenza n. 15333 del 4 luglio 2014, che era in netto contrasto con le determinazioni della stessa Agenzia riportate nella Circolare n. 36/E del 19 dicembre 2013.
Ora tale cambiamento di rotta è avvenuto con la Circolare n. 6 del 20 aprile 2018 della Direzione Centrale Coordinamento Normativo, con la quale viene specificato che devono intendersi superati i chiarimenti riportati nella citata precedente Circolare.
Il punto di svolta è dato dalla condivisione del principio, riportato nella sentenza della Suprema Corte, secondo il quale l’equiparazione effettuata dall’art. 9 comma 5 del TUIR degli atti di trasferimento di un diritto reale di godimento al trasferimento del diritto di proprietà fa sì che debba valere "indistintamente ogni volta in cui si configuri la costituzione o la cessione, a titolo oneroso, di diritti reali di godimento, e nel caso specifico, del diritto di superficie"
Si è parlato di punto di svolta in quanto in precedenza l’Amministrazione Finanziaria riteneva che l’applicazione della lettera b) dell’art. 67 del TUIR fosse invocabile solo se il titolo di provenienza fosse stato riferito allo stesso diritto di superficie e non alla piena proprietà. In sostanza si sarebbe tenuto conto della disposizione che prevede la tassazione della plusvalenza nell’ipotesi di acquisto di tale diritto nell’ultimo quinquennio, se, invece, l’acquisto si riferiva alla piena proprietà, la plusvalenza si sarebbe tassata secondo la previsione della lettera l) ovvero quale reddito diverso derivante " dall’assunzione di obblighi di fare, non fare permettere"
Anche quest’ultimo riferimento era stato ritenuto inapplicabile dalla Corte di Cassazione in quanto " i redditi determinati dall’assunzione di obblighi vanno ricollegati specificatamente a diritti personali, piuttosto che a diritti reali. E nel caso di diritto di superficie, si è indiscutibilmente in presenza di diritti reali".
In definitiva viene ora disposto che se la costituzione del diritto di superficie su terreni di natura agricola avviene entro cinque anni dall’acquisto non si paga alcuna plusvalenza. Se, invece, sono trascorsi più di cinque anni il costo dell’acquisto sarà determinato con l’applicazione di un criterio proporzionale, tenendo conto del corrispettivo percepito per la costituzione del diritto di superficie.
Come da prassi, la Circolare raccomanda alle Direzioni Regionali di vigilare affinchè "le istruzioni e i principi enunciati vengano puntualmente osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti" ma c’è da chiedersi quale debba essere la sorte dell’innumerevole contenzioso in corso sull’argomento ovvero se, su istanza delle parti interessate gli uffici possano procedere all’annullamento degli avvisi emessi e richiedere la cessata materia del contendere oppure se si debba lasciare aperto il contenzioso, in attesa che siano le Commissioni Tributarie ad esprimersi dopo che i ricorrenti avranno, ovviamente, segnalato l’inversione dell’orientamento da parte dell’Agenzia delle Entrate.
Ora tale cambiamento di rotta è avvenuto con la Circolare n. 6 del 20 aprile 2018 della Direzione Centrale Coordinamento Normativo, con la quale viene specificato che devono intendersi superati i chiarimenti riportati nella citata precedente Circolare.
Il punto di svolta è dato dalla condivisione del principio, riportato nella sentenza della Suprema Corte, secondo il quale l’equiparazione effettuata dall’art. 9 comma 5 del TUIR degli atti di trasferimento di un diritto reale di godimento al trasferimento del diritto di proprietà fa sì che debba valere "indistintamente ogni volta in cui si configuri la costituzione o la cessione, a titolo oneroso, di diritti reali di godimento, e nel caso specifico, del diritto di superficie"
Si è parlato di punto di svolta in quanto in precedenza l’Amministrazione Finanziaria riteneva che l’applicazione della lettera b) dell’art. 67 del TUIR fosse invocabile solo se il titolo di provenienza fosse stato riferito allo stesso diritto di superficie e non alla piena proprietà. In sostanza si sarebbe tenuto conto della disposizione che prevede la tassazione della plusvalenza nell’ipotesi di acquisto di tale diritto nell’ultimo quinquennio, se, invece, l’acquisto si riferiva alla piena proprietà, la plusvalenza si sarebbe tassata secondo la previsione della lettera l) ovvero quale reddito diverso derivante " dall’assunzione di obblighi di fare, non fare permettere"
Anche quest’ultimo riferimento era stato ritenuto inapplicabile dalla Corte di Cassazione in quanto " i redditi determinati dall’assunzione di obblighi vanno ricollegati specificatamente a diritti personali, piuttosto che a diritti reali. E nel caso di diritto di superficie, si è indiscutibilmente in presenza di diritti reali".
In definitiva viene ora disposto che se la costituzione del diritto di superficie su terreni di natura agricola avviene entro cinque anni dall’acquisto non si paga alcuna plusvalenza. Se, invece, sono trascorsi più di cinque anni il costo dell’acquisto sarà determinato con l’applicazione di un criterio proporzionale, tenendo conto del corrispettivo percepito per la costituzione del diritto di superficie.
Come da prassi, la Circolare raccomanda alle Direzioni Regionali di vigilare affinchè "le istruzioni e i principi enunciati vengano puntualmente osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti" ma c’è da chiedersi quale debba essere la sorte dell’innumerevole contenzioso in corso sull’argomento ovvero se, su istanza delle parti interessate gli uffici possano procedere all’annullamento degli avvisi emessi e richiedere la cessata materia del contendere oppure se si debba lasciare aperto il contenzioso, in attesa che siano le Commissioni Tributarie ad esprimersi dopo che i ricorrenti avranno, ovviamente, segnalato l’inversione dell’orientamento da parte dell’Agenzia delle Entrate.
Articolo del: