Residenze all'estero e Provvedimento A.E.
Residenze all'estero e Provvedimento Agenzia delle Entrate. Iscrizione all'Aire e controllo residenze sulla base di elementi precisi
Il presente lavoro ha lo scopo di affrontare gli elementi caratterizzanti:
1) della normativa concernente la residenza fiscale delle persone fisiche, e
2) del provvedimento n. 43999 del 3 marzo 2017 firmato dal direttore dell'Agenzia delle Entrate in relazione alla formazione delle liste selettive.
1. LA RESIDENZA FISCALE
1.1. Residenza fiscale nel diritto tributario italiano.
La regola generale prevede che sono considerati residenti (fiscali) in Italia le persone fisiche che per la maggior parte del periodo d'imposta (183 giorni ovvero 184 nel caso di anno bisestile):
1) sono iscritte nelle anagrafi della popolazione del Comune residente (criterio formale), oppure
2) hanno nel territorio dello Stato (criterio sostanziale):
a) il domicilio, ovvero
b) la residenza ai sensi del codice civile (art. 43, comma) - dimora.
I requisiti sopra indicati sono tra loro alternativi e non concorrenti, per cui il verificarsi di uno solo di essi è sufficiente per considerare un soggetto residente in Italia e quindi assoggetto ad imposizione.
In caso di esclusiva:
1) residenza fiscale in Italia: la tassazione segue la regola del c.d. world wide principle, ossia tassazione su base mondiale per i redditi ovunque prodotti,
2) residenza fiscale all'estero: in virtù del principio della fonte (c.d. source principle) la tassazione in Italia avverrà solamente sui redditi prodotti nel nostro Paese.
1.1.A. Residenza anagrafica
Il solo elemento dell'iscrizione nell'anagrafe della popolazione residente (di seguito APR) è già sufficiente per la titolarità di residente fiscale in Italia; infatti il requisito de quo rappresenta una presunzione assoluta, come stabilito dall'Amministrazione Finanziaria con la Circolare 27 febbraio 1984, n. 7/8/1432 nonché dalla Corte di Cassazione con la Sentenza 6 febbraio 1998, n. 1215, con la conseguenza che non è ammessa perciò prova contraria, risultando perciò ininfluente:
1) l'effettiva presenza della persona nel territorio dello Stato, oppure
2) l'iscrizione nell'Anagrafe degli Italiani Residenti all'Estero (AIRE)
Prima di proseguire, è doveroso precisare che nel caso in cui si trasferisca la propria residenza all’estero:
a) per più di dodici mesi, è OBBLIGATORIA la registrazione all’AIRE, mentre
b) per meno di dodici mesi tale onere è facoltativo.
1.1.B. Domicilio
È il luogo nel quale la persona ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi. In questo caso è presente il solo l’elemento soggettivo, rappresentato dall’intenzione di costituire e mantenere in un luogo determinato il centro principale delle proprie relazioni familiari, sociali ed economiche.
In relazione all’aspetto delle relazioni famigliari ed economiche vige la prevalenza dell’elemento familiare su quello professionale.
1.1.C. Residenza in senso civilistico (dimora)
Per residenza ai fini civilistici s’intende il luogo in cui la persona dimora abitualmente. È possibile individuare due elementi:
1) elemento oggettivo: rappresentato dalla stabile permanenza in un determinato luogo.
Nel caso in cui il soggetto abbia dimorato in più luoghi (Italia ed estero), non è necessario individuare il luogo in cui ha dimorato prevalentemente, ma risulta prioritario sommare i periodi di permanenza in Italia e confrontarli con quelli di permanenza all’estero (Esempio. Nel periodo d’imposta X si ha la seguente situazione: dimora abituale per 5 mesi in Italia, per 3 mesi in Spagna e per 4 mesi a Londra. La dimora in Italia non prevale sulla dimora all’estero pur se, in termini relativi, l’Italia è il Paese dove la persona ha dimorato di più).
2) elemento soggettivo: rappresentato dalla volontà di rimanere in quel determinato luogo.
Si manifesta in fatti univoci evidenzianti tale intenzione, ed è normalmente compenetrata nel primo elemento.
1.1.D. Circolare n. 304/1997
La Circolare n. 304 del 2 dicembre 1997, ha chiarito che sono indici significativi (ma non inderogabili), ai fini dell'eventuale residenza fiscale, la disponibilità di una abitazione permanente, la presenza della famiglia, l'accreditamento di propri proventi ovunque conseguiti, il possesso di beni anche mobiliari, la partecipazione a riunioni d'affari, la titolarità di cariche sociali, il sostenimento di spese alberghiere o di iscrizione a circoli o club, l'organizzazione della propria attività e dei propri impegni anche internazionali, direttamente o attraverso soggetti operanti nel territorio italiano.
Tali elementi sono, come detto in precedenza, significativi ma non inderogabili; infatti, ad esempio, mantenere un conto corrente in Italia e, contemporaneamente, dimostrare che l'effettiva residenza è all'estero mediante l'esibizione di appositi documenti sarà sufficiente per non essere considerato residente (fiscale) nel Bel Paese.
1.2. Residenza fiscale nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni fiscali
Nel caso in cui sia stata stipulata una Convenzione contro le doppie imposizioni fiscali (Double Tax Agreement) tra l’Iatlia e lo Stato estero di migrazione, al fine di individuare l’unica residenza della persona si deve fare riferimento all’art. 4, paragrafo 2 secondo il quale se una persona fisica, in base alle rispettive normative interne, risulta residente in entrambi gli Stati, si considera residente (fiscalmente):
a) nel Paese in cui dispone di un'abitazione permanente (per abitazione permanente deve intendersi, secondo il Commentario OCSE, il "luogo in cui la stessa (ndr. persona fisica) ha sistemato e utilizzato l’abitazione per proprio uso permanente" in netto contrasto con la nozione di "soggiorno in un dato luogo", privilegiando condizioni che dimostrino l’intenzione di un soggiorno non di breve durata);
b) se dispone di un'abitazione permanente in entrambi gli Stati, si considera residente nel Paese in cui le relazioni personali (elemento del domicilio) sono più strette;
c) se non si riesce a determinare dove le relazioni sono più strette ovvero non si dispone di un'abitazione permanente in nessuno degli Stati, si considera il luogo dove soggiorna abitualmente (dimora abituale);
d) se soggiorna abitualmente in entrambi gli Stati o nessuno, si considera la nazionalità del soggetto;
e) se questi ha nazionalità di entrambi i Paesi o di nessuno, gli Stati risolvono la questione in comune accordo.
I criteri indicati dalle tie breaker rules non prevedono l’applicazione in via alternativa, ma la loro applicazione deve avvenire in conformità all’ordine gerarchico in cui sono enunciati; tutto ciò si traduce nell’impossibilità di accedere ai criteri successivi al primo qualora quest’ultimo sia stato soddisfatto.
2. IL PROVVEDIMENTO N. 43999 DEL 3 MARZO 2017.
La ratio del provvedimento è creare delle liste selettive in cui far convergere le situazioni anomale di trasferimento della residenza all’estero a far data dal 1° gennaio 2010.
Saranno esperiti accertamenti prioritariamente indirizzati nei confronti dei soggetti, richiedenti l’iscrizione all’AIRE, che presentano significativi elementi segnaletici di una effettiva permanenza in Italia.
Allo scopo di individuare le attività finanziarie nonché gli investimenti patrimoniali esteri non dichiarati, assumeranno particolare rilievo i dati che saranno trasmessi, nell’ambito dello scambio automatico di informazioni, dalle Autorità fiscali estere, sulla base delle direttive europee e degli accordi internazionali, e specificatamente:
1) a livello europeo, si farà riferimento sia al CRS (Common Reporting Standard) sia alla Direttiva del Consiglio 2011/16/UE (DAC1), modificata dalla Direttiva del Consiglio 2014/107/UE (DAC2), mentre
2) in campo extra-europeo, si farà riferimento allo scambio automatico di informazioni finanziarie secondo il CRS.
Di seguito i criteri per la formazione delle liste selettive riportato nel provvedimento in parola:
a) residenza dichiarata in uno degli Stati e territori a fiscalità privilegiata, individuati dal decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 107 del 10 maggio 1999;
b) movimenti di capitale da e verso l’estero, trasmessi dagli operatori finanziari nell’ambito del monitoraggio fiscale di cui al decreto legge 28 giugno 1990 n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227;
c) informazioni relative a patrimoni immobiliari e finanziari detenuti all’estero, trasmesse dalle Amministrazioni fiscali estere nell’ambito di Direttive europee e di Accordi di scambio automatico di informazioni;
d) residenza in Italia del nucleo familiare del contribuente;
e) atti del registro segnaletici dell’effettiva presenza in Italia del contribuente;
f) utenze elettriche, idriche, del gas e telefoniche attive;
g) disponibilità di autoveicoli, motoveicoli e unità da diporto;
h) titolarità di partita Iva attiva;
i) rilevanti partecipazioni in società residenti di persone o a ristretta base azionaria;
j) titolarità di cariche sociali;
k) versamento di contributi per collaboratori domestici;
l) informazioni trasmesse dai sostituti d’imposta con la Certificazione unica e con il modello dichiarativo 770;
m) informazioni relative a operazioni rilevanti ai fini IVA, comunicate ai sensi dell’articolo 21 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122 nonché ai sensi del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127
1) della normativa concernente la residenza fiscale delle persone fisiche, e
2) del provvedimento n. 43999 del 3 marzo 2017 firmato dal direttore dell'Agenzia delle Entrate in relazione alla formazione delle liste selettive.
1. LA RESIDENZA FISCALE
1.1. Residenza fiscale nel diritto tributario italiano.
La regola generale prevede che sono considerati residenti (fiscali) in Italia le persone fisiche che per la maggior parte del periodo d'imposta (183 giorni ovvero 184 nel caso di anno bisestile):
1) sono iscritte nelle anagrafi della popolazione del Comune residente (criterio formale), oppure
2) hanno nel territorio dello Stato (criterio sostanziale):
a) il domicilio, ovvero
b) la residenza ai sensi del codice civile (art. 43, comma) - dimora.
I requisiti sopra indicati sono tra loro alternativi e non concorrenti, per cui il verificarsi di uno solo di essi è sufficiente per considerare un soggetto residente in Italia e quindi assoggetto ad imposizione.
In caso di esclusiva:
1) residenza fiscale in Italia: la tassazione segue la regola del c.d. world wide principle, ossia tassazione su base mondiale per i redditi ovunque prodotti,
2) residenza fiscale all'estero: in virtù del principio della fonte (c.d. source principle) la tassazione in Italia avverrà solamente sui redditi prodotti nel nostro Paese.
1.1.A. Residenza anagrafica
Il solo elemento dell'iscrizione nell'anagrafe della popolazione residente (di seguito APR) è già sufficiente per la titolarità di residente fiscale in Italia; infatti il requisito de quo rappresenta una presunzione assoluta, come stabilito dall'Amministrazione Finanziaria con la Circolare 27 febbraio 1984, n. 7/8/1432 nonché dalla Corte di Cassazione con la Sentenza 6 febbraio 1998, n. 1215, con la conseguenza che non è ammessa perciò prova contraria, risultando perciò ininfluente:
1) l'effettiva presenza della persona nel territorio dello Stato, oppure
2) l'iscrizione nell'Anagrafe degli Italiani Residenti all'Estero (AIRE)
Prima di proseguire, è doveroso precisare che nel caso in cui si trasferisca la propria residenza all’estero:
a) per più di dodici mesi, è OBBLIGATORIA la registrazione all’AIRE, mentre
b) per meno di dodici mesi tale onere è facoltativo.
1.1.B. Domicilio
È il luogo nel quale la persona ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi. In questo caso è presente il solo l’elemento soggettivo, rappresentato dall’intenzione di costituire e mantenere in un luogo determinato il centro principale delle proprie relazioni familiari, sociali ed economiche.
In relazione all’aspetto delle relazioni famigliari ed economiche vige la prevalenza dell’elemento familiare su quello professionale.
1.1.C. Residenza in senso civilistico (dimora)
Per residenza ai fini civilistici s’intende il luogo in cui la persona dimora abitualmente. È possibile individuare due elementi:
1) elemento oggettivo: rappresentato dalla stabile permanenza in un determinato luogo.
Nel caso in cui il soggetto abbia dimorato in più luoghi (Italia ed estero), non è necessario individuare il luogo in cui ha dimorato prevalentemente, ma risulta prioritario sommare i periodi di permanenza in Italia e confrontarli con quelli di permanenza all’estero (Esempio. Nel periodo d’imposta X si ha la seguente situazione: dimora abituale per 5 mesi in Italia, per 3 mesi in Spagna e per 4 mesi a Londra. La dimora in Italia non prevale sulla dimora all’estero pur se, in termini relativi, l’Italia è il Paese dove la persona ha dimorato di più).
2) elemento soggettivo: rappresentato dalla volontà di rimanere in quel determinato luogo.
Si manifesta in fatti univoci evidenzianti tale intenzione, ed è normalmente compenetrata nel primo elemento.
1.1.D. Circolare n. 304/1997
La Circolare n. 304 del 2 dicembre 1997, ha chiarito che sono indici significativi (ma non inderogabili), ai fini dell'eventuale residenza fiscale, la disponibilità di una abitazione permanente, la presenza della famiglia, l'accreditamento di propri proventi ovunque conseguiti, il possesso di beni anche mobiliari, la partecipazione a riunioni d'affari, la titolarità di cariche sociali, il sostenimento di spese alberghiere o di iscrizione a circoli o club, l'organizzazione della propria attività e dei propri impegni anche internazionali, direttamente o attraverso soggetti operanti nel territorio italiano.
Tali elementi sono, come detto in precedenza, significativi ma non inderogabili; infatti, ad esempio, mantenere un conto corrente in Italia e, contemporaneamente, dimostrare che l'effettiva residenza è all'estero mediante l'esibizione di appositi documenti sarà sufficiente per non essere considerato residente (fiscale) nel Bel Paese.
1.2. Residenza fiscale nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni fiscali
Nel caso in cui sia stata stipulata una Convenzione contro le doppie imposizioni fiscali (Double Tax Agreement) tra l’Iatlia e lo Stato estero di migrazione, al fine di individuare l’unica residenza della persona si deve fare riferimento all’art. 4, paragrafo 2 secondo il quale se una persona fisica, in base alle rispettive normative interne, risulta residente in entrambi gli Stati, si considera residente (fiscalmente):
a) nel Paese in cui dispone di un'abitazione permanente (per abitazione permanente deve intendersi, secondo il Commentario OCSE, il "luogo in cui la stessa (ndr. persona fisica) ha sistemato e utilizzato l’abitazione per proprio uso permanente" in netto contrasto con la nozione di "soggiorno in un dato luogo", privilegiando condizioni che dimostrino l’intenzione di un soggiorno non di breve durata);
b) se dispone di un'abitazione permanente in entrambi gli Stati, si considera residente nel Paese in cui le relazioni personali (elemento del domicilio) sono più strette;
c) se non si riesce a determinare dove le relazioni sono più strette ovvero non si dispone di un'abitazione permanente in nessuno degli Stati, si considera il luogo dove soggiorna abitualmente (dimora abituale);
d) se soggiorna abitualmente in entrambi gli Stati o nessuno, si considera la nazionalità del soggetto;
e) se questi ha nazionalità di entrambi i Paesi o di nessuno, gli Stati risolvono la questione in comune accordo.
I criteri indicati dalle tie breaker rules non prevedono l’applicazione in via alternativa, ma la loro applicazione deve avvenire in conformità all’ordine gerarchico in cui sono enunciati; tutto ciò si traduce nell’impossibilità di accedere ai criteri successivi al primo qualora quest’ultimo sia stato soddisfatto.
2. IL PROVVEDIMENTO N. 43999 DEL 3 MARZO 2017.
La ratio del provvedimento è creare delle liste selettive in cui far convergere le situazioni anomale di trasferimento della residenza all’estero a far data dal 1° gennaio 2010.
Saranno esperiti accertamenti prioritariamente indirizzati nei confronti dei soggetti, richiedenti l’iscrizione all’AIRE, che presentano significativi elementi segnaletici di una effettiva permanenza in Italia.
Allo scopo di individuare le attività finanziarie nonché gli investimenti patrimoniali esteri non dichiarati, assumeranno particolare rilievo i dati che saranno trasmessi, nell’ambito dello scambio automatico di informazioni, dalle Autorità fiscali estere, sulla base delle direttive europee e degli accordi internazionali, e specificatamente:
1) a livello europeo, si farà riferimento sia al CRS (Common Reporting Standard) sia alla Direttiva del Consiglio 2011/16/UE (DAC1), modificata dalla Direttiva del Consiglio 2014/107/UE (DAC2), mentre
2) in campo extra-europeo, si farà riferimento allo scambio automatico di informazioni finanziarie secondo il CRS.
Di seguito i criteri per la formazione delle liste selettive riportato nel provvedimento in parola:
a) residenza dichiarata in uno degli Stati e territori a fiscalità privilegiata, individuati dal decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 107 del 10 maggio 1999;
b) movimenti di capitale da e verso l’estero, trasmessi dagli operatori finanziari nell’ambito del monitoraggio fiscale di cui al decreto legge 28 giugno 1990 n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227;
c) informazioni relative a patrimoni immobiliari e finanziari detenuti all’estero, trasmesse dalle Amministrazioni fiscali estere nell’ambito di Direttive europee e di Accordi di scambio automatico di informazioni;
d) residenza in Italia del nucleo familiare del contribuente;
e) atti del registro segnaletici dell’effettiva presenza in Italia del contribuente;
f) utenze elettriche, idriche, del gas e telefoniche attive;
g) disponibilità di autoveicoli, motoveicoli e unità da diporto;
h) titolarità di partita Iva attiva;
i) rilevanti partecipazioni in società residenti di persone o a ristretta base azionaria;
j) titolarità di cariche sociali;
k) versamento di contributi per collaboratori domestici;
l) informazioni trasmesse dai sostituti d’imposta con la Certificazione unica e con il modello dichiarativo 770;
m) informazioni relative a operazioni rilevanti ai fini IVA, comunicate ai sensi dell’articolo 21 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122 nonché ai sensi del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127
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