Locazioni turistiche: locazione breve vs attività d'impresa

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta all'interpello n. 373 del 10 settembre 2019, è intervenuta sull’applicabilità del regime fiscale ex art. 4 del DL 50/2017 in caso di attività di locazione di immobile ad uso abitativo posta in essere da parte di un privato, al di fuori dell’esercizio dell’attività d’impresa, tramite soggetti che gestiscono portali telematici (nel caso in oggetto il portale "Airbnb").

ASPETTI NORMATIVI

In tema di locazioni brevi di carattere occasionale da parte di privati vengono previste specifiche caratteristiche normative come:

1.    La locazione può avere ad oggetto esclusivamente civili abitazioni o parti di civile abitazione identificabile in una o più stanze;

2.    La durata della locazione non può superare i trenta giorni;

3.    Il contratto che disciplina la locazione può essere stipulato in maniera diretta tra le parti o per mezzo di intermediari immobiliari, compresi i portali online come ad esempio Airbnb e Booking;

4.    Il contratto di locazione può comprendere servizi accessori tra i quali la pulizia e fornitura di biancheria iniziale, fornitura di utenze, wi-fi e aria condizionata. Vengono invece esclusi tutti i servizi aggiuntivi che presuppongono un’organizzazione complessa di mezzi e strumenti, come ad esempio la somministrazione della colazione o di pasti in generale, o come anche la disponibilità al noleggio di auto, o il servizio di guide turistiche o interpreti.

Pertanto, ai fini del corretto inquadramento dell’attività di locazione nell’esatto regime reddituale è stato essenziale stabilire in modo oggettivo taluni parametri connotanti l’esercizio di tale attività in forma occasionale od imprenditoriale. In merito, il legislatore, nell’art. 4 comma 3-bis del DL 50/2017, aveva disposto l’emanazione, entro 90 giorni dall’entrata in vigore della Legge di Conversione, di un regolamento che avrebbe dovuto definire i criteri base per la definizione “imprenditoriale” dell’attività svolta.

Il Legislatore si sarebbe basato su criteri oggettivi, come ad esempio il numero delle unità immobiliari locate o la durata delle locazioni considerato l’anno solare. Tuttavia, tale regolamento non è mai stato emanato. Ad oggi per tanto, occorre individuare degli elementi idonei a tracciare il confine fra l’esercizio di mera locazione immobiliare occasionale e l’esercizio di una vera e propria attività commerciale.

A tal riguardo assumono particolare rilievo le normative regionali che, a seguito della dichiarazione di incostituzionalità di alcune norme del D.lgs. 79/2011 (Codice del turismo) ad opera della sentenza della Corte Costituzionale 05/04/2012 n. 80, hanno provveduto a disciplinare le attività ricettive nelle varie regioni italiane. Talune regioni, infatti, pongono limiti quantitativi nel numero di unità cedute per la locazione. Talune regioni, invece, rilevano il carattere imprenditoriale dell’attività svolta sulla base di criteri qualitativi, quali i servizi erogati nei confronti del cliente o semplicemente di quelli messi a disposizione. In dottrina, però, è stato più volte affermato come, dal punto di vista fiscale, non hanno efficacia vincolante tali indicazioni, in quanto, in effetti, configurano l’esercizio dell’attività in forma imprenditoriale o non imprenditoriale esclusivamente dal punto di vista amministrativo.

L’Agenzia delle Entrate, dal canto suo, aveva affrontato l’argomento con la risposta all’interpello DRE Veneto 31 gennaio 2008 n. 907-1/2008, nel quale era stato ribadito che eventuali previsioni delle Leggi regionali che definiscano il numero di immobili destinati all’esercizio dell’attività “in forma non imprenditoriale”, non possono porre alcun vincolo in ambito fiscale. Lo strumento della “Locazione breve” ha, infatti, natura meramente fiscale, tant’è che non coincide sempre con la nozione di “Locazione turistica”, se pur in entrambi i casi si tratta di locazioni ad oggetto immobili ad uso abitativo stipulate da persone fisiche al di fuori dell’esercizio dell’attività d’impresa.

Potenzialmente, infatti, le “Locazioni turistiche” potrebbero avere durata anche superiore a trenta giorni. Nessun vincolo di durata caratterizza, infatti, la “Locazione turistica” a livello regionale. Nel caso in cui, i requisiti fiscali della “Locazione breve” coincidano con quelli della “Locazione turistica”, allora anche a quest’ultima si potrà applicare la disciplina dell’art. 4 del DL 50/2017.

ASPETTI FISCALI

Inquadrare l’attività svolta nella corretta tipologia reddituale diventa, quindi, fondamentale ai fini della tassazione. La corretta individuazione della differenza tra lo svolgimento dell’attività svolta in maniera occasionale o imprenditoriale diventa fondamentale non sono ai fini della corretta applicazione delle imposte dirette sui redditi (Irpef e addizionali regionali e comunali), ma assume rilevanza essenziale anche ai fini dell’applicazione dell’imposta indiretta Iva.

Nel caso di attività d’impresa, il reddito prodotto sarà, appunto, da considerare nella sfera imprenditoriale del soggetto e per tanto da assoggettare alle imposte dirette, tenuto debitamente conto dei costi inerenti l’impresa, sostenuti nel medesimo anno fiscale. Sarà necessario poi svolgere tutti gli adempimenti previsti in ambito Iva al fine del conteggio dell’eventuale imposta da versare. L’attività di locazione turistica, sconta infatti un’aliquota Iva ridotta al 10%.

Nel caso invece della “Locazione breve” cosi come viene fiscalmente considerata, per il locatore, proprietario dell’immobile, il reddito prodotto nell’anno fiscale, si configurerà come un reddito fondiario, assoggettabile sicuramente ad Irpef o in alternativa all’imposta sostitutiva della cedolare secca a seconda della scelta operata dal titolare in sede di compilazione della dichiarazione dei redditi. Nel caso invece di locatore, titolare di altro diritto reale diverso dalla proprietà dell’immobile oggetto della locazione, come sublocatore o comodatario, il reddito prodotto dalla “Locazione breve” si configurerà come un reddito “diverso” da dichiarare nel quadro RL della relativa dichiarazione dei redditi. Anche in questo caso, però, in deroga alla natura dei redditi occasionali, potrà essere esercitata la scelta dell’opzione all’imposta sostitutiva della cedolare secca.

Dal punto di vista delle imposte indirette, in entrambi i casi, l’attività di natura occasionale e per tanto non imprenditoriale, sarà sicuramente considerata fuori dall’ambito di applicazione dell’Iva.

RISPOSTA ALL’INTERPELLO n. 373/2019

Entriamo ora nel merito della citata risposta n. 373 dell’Agenzia delle Entrate ad un interpello presentato da una persona fisica, non imprenditore, che, sfruttando i portali telematici voleva locare, con il regime della “cedolare secca”, alcune stanze di un fabbricato abitativo di sua proprietà. Il contribuente evidenzia che la normativa provinciale di Bolzano 12/1995 prevede che «l’esercizio di affittacamere privato è possibile solo nel caso in cui non vengano stipulati più di quattro contratti di locazione all’anno per ogni camera o appartamento e purché non venga svolta un’attività di promozione rispettivamente di intermediazione o non ci si avvalga della stessa».

L’Agenzia delle Entrate chiarisce che la legge è esplicita sul punto, disponendo che la disciplina della “Locazione breve” si applica sia nel caso di contratti stipulati direttamente tra locatore (proprietario o titolare di altro diritto reale, sublocatore, comodatario) e conduttore, sia nel caso in cui in tali contratti intervengano soggetti che esercitano attività di intermediazione immobiliare, anche attraverso la gestione di portali online, che mettono in contatto persone in ricerca di un immobile, con persone che dispongono di unità immobiliari da locare. Il punto focale della risposta dell'Agenzia riguarda la conferma che, in assenza del sopracitato regolamento che indichi il numero di unità e la durata dei contratti, occorre fare riferimento ai principi generali dell’art. 2082 c.c. e dell’art. 55 del TUIR. Secondo quest’articolo del TUIR, infatti, con particolare riferimento ai commi 1 e 2, affinché le locazioni brevi (che nella maggior parte dei casi coincidono con le locazioni di alloggi ad uso turistico) ricadano nell’ambito del reddito d’impresa, la prestazione deve essere resa con professionalità abituale, ancorché non esclusiva, e con un’organizzazione di mezzi in forma imprenditoriale. In assenza di tali requisiti l’attività non può essere connotata come imprenditoriale, escludendo, di fatto, gli adempimenti necessari per l’avvio di un’impresa, come l’apertura della partita Iva, l’iscrizione agli elenchi previdenziali, la presentazione della comunicazione SCIA al Comune di appartenenza oltre che la relativa iscrizione in Camera di Commercio.

Risulterebbero pertanto ininfluenti ai fini fiscali eventuali “discordanze” tra Leggi regionali sul turismo e le connotazioni fiscali delle “Locazioni brevi”, fatta salva la necessità di una maggiore chiarezza sul tema e nella speranza che i regolamenti regionali possano uniformarsi “in primis” tra le “varie” regioni Italiane e nell’attesa che possano poi rendersi coerenti con la disciplina fiscale “Italiana”.