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Nullità dell’avviso di accertamento


CTP di Salerno, sez. VI, sentenza depositata il 14 maggio
CTP di Pescara, sez. I, sentenza 926/01/2017
CTP di Treviso, sez. I, sentenza 55/01/2018
Nullità dell’avviso di accertamento
NULLITA’ DELL’AVVISO DI ACCERTAMENTO NOTIFICATO A MEZZO POSTA, MA FIRMATO DIGITALMENTE
CTP di Salerno, sez. VI, sentenza depositata il 14 maggio
CTP di Pescara, sez. I, sentenza 926/01/2017
CTP di Treviso, sez. I, sentenza 55/01/2018

La CTP di Salerno, con una sentenza depositata lo scorso 14 maggio, ha dichiarato nullo, per difetto di sottoscrizione, l’avviso di accertamento firmato digitalmente e notificato in via ordinaria prima del 2018 (allorquando il d.lgs n. 217/2017 ha esteso l’obbligo digitale anche agli atti accertativi).
La Commissione campana ha accolto il ricorso adducendo una motivazione innovativa e destinata a fare molto "rumore".
La pronuncia trae origine dall’impugnazione di un avviso di accertamento firmato digitalmente, stampato e poi notificato a mezzo posta, con cui veniva contestata una maggiore Irpef.
Impugnato l’atto, il contribuente ne eccepiva l’illegittimità, perché sottoscritto digitalmente (e non mediante firma autografa) e perché inviato in formato cartaceo a mezzo posta.
In buona sostanza, il ricorrente rilavava l’inesistenza giuridica dell’avviso erariale, stante l’inapplicabilità dell’art. 2, co.6, d.lgs n.82/2005 (Codice dell’amministrazione digitale, Cad) alla materia fiscale.
Invero, il suddetto art.2, co.6, cit. contiene importanti eccezioni alla facoltà-obbligo per la pubblica amministrazione di firmare digitalmente i propri atti: esso, infatti, esclude, l’applicazione del Cad a tutti gli atti emessi nell’esercizio delle attività/funzioni ispettive e di controllo fiscale.
Ebbene, costituitosi in giudizio, l’Ufficio insisteva per il rigetto del ricorso e la fondatezza della propria pretesa.
La CTP di Salerno, chiamata a pronunciarsi sulla controversia, accoglieva il ricorso e dichiarava l’avviso di accertamento (emesso digitalmente prima del 2018) giuridicamente inesistente. Più nel dettaglio, i primi giudici precisavano che la firma digitale de qua risultava invalida, poiché estranea al paradigma legislativo e in totale violazione dell’art. 2, co.6, Cad.
Orbene, sul punto occorre precisare che per quanto attiene alla firma digitale, la stessa è stata introdotta per dare validità ai documenti informatici, normalmente inviati solo via Pec o comunque per posta elettronica.
Nello specifico, la firma digitale è disciplinata dal Codice dell’amministrazione digitale (d.lgs n.82/2005) e, in concreto, consiste in un particolare tipo di firma basato su un sistema di chiavi crittografiche, che consente al titolare firmatario e destinatario di verificare la provenienza e l’integrità di un documento informatico.
Da tanto ne consegue che, la firma digitale non è solo l’indicazione del nome e cognome del sottoscrittore, bensì la creazione di un sistema di chiavi che consentono al ricevente di verificare l’autenticità dell’atto.
Il Cad prevede, inoltre, che il documento firmato digitalmente sia inviato tramite pec in un formato specifico.
A ciò si aggiunga che, il Cad non si applica all’esercizio delle attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale (art. 2, comma 6, D. Lgs. n. 82/2005), con la conseguenza che l’utilizzo di tali procedure da parte dell’Agenzia delle Entrate è da considerarsi del tutto illegittimo.
Peraltro, in senso conforme, ci sono state altre pronunce di merito, e in via del tutto esemplificativa, si cita:
a) la sentenza 926/01/2017 emessa dalla CTP di Pescara, con cui è stata dichiarata la nullità di un avviso di accertamento sottoscritto digitalmente mediante l’indicazione a stampa del nominativo del capo ufficio (o del funzionario delegato) e inviato a mezzo posta raccomandata e non tramite Pec.
La Ctp di Pescara ha innanzitutto precisato che «l’invalidità di un atto tributario, essendo quest’ultimo a formazione procedimentale progressiva, può derivare non solo da questioni sostanziali, ma anche da aspetti procedurali la cui mancanza o indeterminabilità può determinare l’illegittimità del provvedimento amministrativo. Tra i presupposti cosiddetti formali che il provvedimento tributario deve contenere e da cui conseguono rilevanti effetti sostanziale rientra l'obbligatorietà della sottoscrizione del capo dell'ufficio o del funzionario da lui delegato, le conseguenze derivanti dalla mancanza o dal difetto di sottoscrizione degli avvisi di accertamento, rappresentano una condizione non di mera irregolarità, ma di assoluta nullità dell'atto (...). Per gli accertamenti ordinari, quindi, la sottoscrizione, necessaria ai fini della validità può essere solo autografa ovvero dal 1˚ luglio 2017, in vigenza della Pec, attraverso firma digitale, atteso che il contribuente riceverà documenti informatici e non cartacei (...). In altre parole, solo la combinazione di firma digitale ed invio tramite Pec consentirà al contribuente un immediato controllo dell'autenticità del provvedimento notificato, oltre che l'accesso a tutte le informazioni ed atti correlati. L'utilizzo del Cad però, attualmente è escluso per le attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale (articolo 2, Dlgs 82/2005) di cui l'atto di accertamento non è altro che la parte conclusiva».
Per tale ragione, nel caso di specie, essendoci una sottoscrizione digitale (e soltanto l’indicazione a stampa del nominativo del capo ufficio/funzionario delegato) e non la firma autografa ed essendo stato notificato in modalità cartacea tramite posta ordinaria, l’atto impugnato è stato di fatto ritenuto privo di sottoscrizione e, dunque, nullo, atteso il chiaro tenore della norma di cui all’articolo 42, comma 3 del Dpr 600/73 secondo cui l’accertamento è nullo qualora l’avviso sia privo di firma.
b) la sentenza 55/01/2018 emessa dalla CTP di Treviso, con cui è stato accolto un ricorso presentato da una S.r.l. avverso un avviso di accertamento notificato a mezzo raccomandata e contenente la dicitura "firmato digitalmente".
Anche in questo caso, i primi giudici hanno ritenuto giuridicamente inesistente l’avviso di accertamento, notificato dall’Agenzia delle Entrate tramite raccomandata, ma sprovvisto della firma autografa del Dirigente autorizzato e recante la dicitura "firmato digitalmente".
Secondo la Commissione Tributaria Provinciale di Treviso, è illegittimo per difetto di sottoscrizione l'accertamento tributario notificato al contribuente in modalità tradizionale, ossia cartacea, se lo stesso riporta solo la dicitura "atto firmato digitalmente" ed è assente la firma autografa del funzionario. Questo perché soltanto la notifica dell'atto a mezzo Pec consente all'amministrazione di inviare atti con firma digitale. Per contro, se la notifica avviene con modalità cartacea, è necessaria la sottoscrizione autografa, pena l'invalidità dell'atto.
Più nel dettaglio, l'atto notificato in maniera cartacea privo di sottoscrizione autografa non permette di verificare la presenza della sottoscrizione digitale, ossia di verificare la presenza delle chiavi crittografiche. Infatti, per essere considerato valido, deve recare la sottoscrizione autografa del funzionario, quale espressione della volontà dell'ente impositore. La sottoscrizione del funzionario rappresenta la cerniera tra volontà della persona fisica, che si immedesima nell'ente impositore, ed al quale tale volontà viene imputata.
Nel caso esaminato, poiché l'amministrazione finanziaria ha notificato ad una società di persone in modalità cartacea un accertamento relativo all'anno 2011, in cui è apposta la dicitura atto firmato digitalmente, è stata dichiarata l'illegittimità dell'atto per assenza di sottoscrizione autografa.
In conclusione, in considerazione del fatto che:
- il Cad non si applica all’esercizio delle attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale (art. 2, comma 6, D. Lgs. n. 82/2005);
- l’avviso di accertamento se firmato digitalmente deve essere inviato, secondo quanto previsto dal Cad, tramite pec in un formato specifico;
ne discendono le condivisibili e inevitabili pronunce di nullità degli avvisi di accertamento oggetto delle sentenze in commento, per assenza di idonea sottoscrizione.
Sul punto, va però precisato che tanto è condivisile solo in ipotesi di notifiche di atti impositivi avvenute prima del 2018.
Invero, l'art. 2, D.Lgs. 13.12.2017, n. 217 (con decorrenza dal 27.01.2018) ha aggiunto all’art 2, D.Lgs. n. 82/2005, il co.6 bis a norma del quale: "Ferma restando l’applicabilità delle disposizioni del presente decreto agli atti di liquidazione, rettifica, accertamento e di irrogazione delle sanzioni di natura tributaria, con decreto del Presidente del Consiglio dei ministri o del Ministro delegato, adottato su proposta del Ministro dell’economia e delle finanze, sono stabiliti le modalità e i termini di applicazione delle disposizioni del presente Codice alle attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale".
L’art. 2, co.6 bis, D.Lgs. n. 82/2005, ha, dunque, esteso l’obbligo digitale anche agli atti accertativi emessi dopo gennaio 2018.

Lecce, 23/05/2018
Avv. Maurizio Villani
Avv. Federica Attanasi

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Proposta di modifica legislativa

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“La delega degli atti impositivi”

Si analizza la giurisprudenza in tema di delega degli atti impositivi

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La consulenza tecnica nel diritto tributario

L’art. 7, 2°c., del D.Lgs. 546/1992 dispone che le Commissioni tributarie possono richiedere apposite relazioni ad organi tecnici dell’amministrazione

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Le società di comodo

La nozione d’impossibilità va intesa non in termini assoluti ma economici, relativi alle effettive condizioni di mercato (Cass. n. 5080/2017).

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La notifica irregolare invalida l’accertamento

La notifica degli atti tributari è il procedimento con il quale l'atto viene portato a conoscenza del destinatario e rappresenta una condizione di efficacia dello stesso

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“I poteri dell’Agenzia delle entrate-Riscossione"

“I nuovi poteri dell’Agenzia delle entrate-Riscossione”.

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Ravvedimento operoso

Ravvedimento operoso nella disciplina tributaria

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Chiarimenti rottamazione bis

Operazione compliance 2018: gli esclusi dalla rottamazione bis potranno tornare ai vecchi piani di dilazione

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“Questionari fiscali"

“Questionari fiscali e la compatibilità con il sistema tributario”

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Rottamazione dei ruoli

Arriva la pronuncia di legittimità della Corte Costituzionale

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Prossime proposte legislative

Riforma della giustizia tributaria e condono fiscale delle liti pendenti

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Processo penale e processo tributario

“Rapporti tra il processo penale e il processo tributario”

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Convenzione dei diritti dell’uomo

Processo tributario, diritto ad un processo equo

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Sequestro di documenti e segreto professionale

Non si può procedere al sequestro dei dati informatici qualora il commercialista opponga per iscritto il segreto professionale

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Il fisco deve riscuotere entro cinque anni

Corte di Cassazione, ordinanza n. 1997 depositata in cancelleria il 26 gennaio 2018

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Frode carosello

La ripartizione dell’onere probatorio e la responsabilità dell’amministratore

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Come comportarsi durante le verifiche fiscali

Corte di Cassazione – Quinta Sezione Civile – Sentenza n. 28063 depositata il 24/11/2017

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Notifiche e processo telematico

Modalità operative al vaglio della giurisprudenza di legittimità e della Consulta

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Il raddoppio del contributo unificato nel processo

La sentenza della Corte Costituzionale n. 18/2018

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Motivazione degli avvisi di accertamento catastali

L'indirizzo della Corte di Cassazione sulla motivazione degli atti di classamento ed attribuzione di rendita catastale conseguenti a procedura Docfa

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La dichiarazione di terzi nel processo tributario

Ordinanza n. 6616/18 della Corte di Cassazione - Sezione Tributaria

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L'appello nel processo tributario

“L’appello nel processo tributario al vaglio della Suprema Corte”

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Le firme digitali di tipo CAdES e PAdES

“Le firme digitali di tipo CAdES e PAdES sono entrambe valide ed efficaci” (Cass. S.U. n. 10266/2018)”

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L’appello nel processo tributario al vaglio della Suprema Corte

L’appello è inammissibile senza la presenza del difensore

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La revocazione

I recenti arresti giurisprudenziali sui motivi du revocazione

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La valutazione delle rimanenze finali

Norma dell'art. 92, comma 1, secondo periodo, D.P.R. n. 917 del 1986

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Giudicato tributario e giudizio di ottemperanza

Il giudicato tributario e il giudizio di ottemperanza.

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Processo tributario telematico

Ambiti applicativi e vincoli per la controparte

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Sospensive nella Legge n.44 del 23 febbraio 1999

Disposizioni concernenti il fondo di solidarietà per le vittime delle richieste estorsive e dell’usura

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Riscossione dei tributi

L’atto di pignoramento presso terzi

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Notifica diretta delle cartelle esattoriali

La corte costituzionale decide il 20 GIUGNO 2018

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Le operazioni inesistenti

Le operazioni inesistenti nel reato di dichiarazione fraudolenta: inquadramento normativo e contrasti giurisprudenziali.

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Il principio di inerenza

Il principio d’inerenza dei costi nell’evoluzione della giurisprudenza di legittimità

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Sanzioni tributarie

Le obiettive condizioni di incertezza

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La notifica della cartella esattoriale

Corte di Cassazione, ordinanza n. 12753 depositata il 23 maggio 2018

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Ricorso per Cassazione, autosufficienza

“Inammissibile il ricorso per Cassazione che viola il principio di autosufficienza”

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La notifica irregolare

La notifica effettuata dall’ufficiale giudiziario extra districtum costituisce irregolarità e non produce effetti processuali - Cass. S.U., n. 17533/18

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La riforma della giustizia tributaria

I tempi sono maturi per procedere ad una necessaria ed urgente riforma della giustizia tributaria

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Art. 11 Ddl semplificazione fiscale e obbligo del contraddittorio preventivo

Dibattito giurisprudenziale sull’obbligo del contraddittorio preventivo

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Piano Nazionale Anticorruzione

L’Autorità Nazionale Anticorruzione auspica la riforma della giustizia tributaria

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Quadro sinottico delle rottamazioni 2016-2017-2018

Evoluzione dello strumento e differenze tra le tre definizioni agevolate

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